财务会计人员在虚开增值税专用发票犯罪中的地位与作用分析
文摘
社会
2024-02-23 20:30
广东
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“若仅将是否直接实施犯罪行为作为认定主从犯的唯一标准，则会出现在大部分单位犯罪中，具体实施犯罪行为的下属员工与起领导、决策作用的公司负责人在共同犯罪中居于同等地位，甚至下属为主犯，领导为从犯这种明显违背常识常理常情的情形。”本文首发于论衡·明理刑辩团队
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虚开增值税专用发票是指为骗取出口退税、抵扣税款，虚开或者故意接受虚开增值税专用发票的行为，包括为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开四种形式。《刑法》第二百零五条规定：“虚开增值税专用发票的或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。” 虚开增值税专用发票是一种常见的企业犯罪，然而，在排除因属于如实代开等原因而整体出罪（注：关于如实代开问题，可详见本公众号《虚开增值税专用发票罪“如实代开”的司法认定》一文），或者未有充分证据证明其参与虚开行为的情况下，司法实践中对于财务会计人员在虚开增值税专用发票犯罪中的地位与作用，即是属于主犯还是从犯，却常见有不同的观点，本文拟结合司法实践案例与刑法的共同犯罪等理论，对此展开分析。 经检索公开的裁判文书可知，在大部分的虚开增值税专用发票案例中，法院会将实施虚开行为的企业财务人员认定为从犯，其主要理由是认为财务人员在虚开犯罪中负责的是财务具体工作，起次要作用。比如： 广东省高级人民法院（2016）粤刑终1502号案中，法院认为：“上诉单位联艺公司违反国家法律法规，在无真实贸易的情况下，为他人虚开增值税专用发票，虚开的税款数额巨大，上诉单位的行为已构成虚开增值税专用发票罪；上诉人黄某水、陈某珠分别是单位直接负责的主管人员、直接责任人员，应以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任。在共同犯罪中，上诉人黄某水作为公司负责人，起联系与决策的作用，是主犯，应按其参与的全部犯罪处罚；上诉人陈某珠负责财务的具体工作，起次要作用，是从犯，依法可以减轻处罚。” 重庆市第五中级人民法院（2020）渝05刑终363号案中，法院认为：“上诉人谢某和申某义作为新源公司董事长、财务负责人，属于新源公司虚开增值税专用发票罪直接负责的主管人员，依法应当承担虚开增值税专用发票罪的刑事责任。在虚开增值税专用发票犯罪中，谢某起主要作用，是主犯，应当按照其所组织的全部犯罪处罚，申某义起次要作用，是从犯，依法可以减轻处罚。” 同时，也存在部分案例将虚开增值税专用发票犯罪中的财务人员认定为主犯，或不区分主从犯，其主要理由是认为财务人员直接实施了具体的虚开行为，在共同犯罪中起主要作用。比如： 山西省运城市中级人民法院（2020）晋08刑初20号中，法院认为：“关于被告人董某玮及其辩护人提出董某玮只是帮助犯，没有伙同他人虚开增值税发票，只是执行了部分会计职务行为的辩护意见，并递交了视频资料等证据，经查，被告人雷某乐、赵某高及董某玮本人的供述可以证实董某玮听从雷某乐的安排办理工商登记资料，根据雷某乐提供的资料给其他公司开具增值税专用发票，在共同犯罪中亦起主要作用，系主犯，故辩解和辩护意见不予采纳。” 山东省济南市中级人民法院（2017）鲁01刑终274号中，法院认为：“上诉人王某平作为环球公司财务负责人，具体联系、实施虚开增值税专用发票行为，系单位犯罪的直接责任人员，原判认定王某平犯虚开增值税专用发票罪是正确的。上诉人王某平、赵某虽系受他人指使，但二人分别直接实施了犯罪行为，其作用不可或缺，原判认为不宜区分主从犯也是适当的。”综合对比上述案例可知，之所以会出现上述争议，其根本在于对从犯认定标准这一问题的认识差异。对于从犯的概念，现有法律及司法解释除《刑法》第27条“在共同犯罪中起次要或者辅助作用的”之外尚无其他明确界定，而“次要与辅助作用”这一概念的模糊性也造成了对于认定主从犯问题的诸多争议。实践中较为常见的做法是以行为在犯罪构成中的作用，即实施了全部犯罪构成行为，还是部分犯罪构成行为，作为区分主犯与从犯的界限。诚然，若仅以行为在犯罪构成中的作用作为认定从犯的衡量标准，并不会偏离“在共同犯罪中起次要或者辅助作用”的文义。具体到虚开犯罪中，财务会计人员作为直接负责企业对外开具、接收发票以及相应审核工作的专业人士，在虚开犯罪中通常也扮演着具体执行者的角色，直接实施着犯罪构成中的行为，其中不乏参与、推动整个虚开流程的财务主管、财务负责人等企业领导，依照上述标准，将其认定为虚开犯罪中的主犯，或不区分主从犯，看似并无不妥。但从反面视角看，若仅将是否直接实施犯罪行为作为认定主从犯的唯一标准，则会出现在大部分单位犯罪中，具体实施犯罪行为的下属员工与起领导、决策作用的公司负责人在共同犯罪中居于同等地位，甚至下属为主犯，领导为从犯这种明显违背常识常理常情的情形。笔者认为，之所以会出现上述情形，主要是因为过于狭义地理解“次要与辅助作用”。共同犯罪中主从犯认定，不仅要考虑行为在犯罪构成中的作用，还应当结合整个犯罪事实考虑犯罪的本质和行为本身对法益的侵害程度。【1】从保护法益的刑法目的来看，具有侵犯法益的社会危害性是犯罪最基本的特征。【2】而犯意的提起者、决定犯罪进程的主导者、非法利益的主要占有者，即便其不直接实施具体的犯罪行为，但若着眼于整个犯罪事实来看，其对于犯罪行为的发生、犯罪过程的顺利推进、法益侵害结果的实际出现，作用都明显大于受其指使直接实施具体犯罪行为的执行者，若仅局限于犯罪构成的视角，皆以“主要作用”评价上述角色在共同犯罪中的地位，显然偏离了对犯罪本质的认识，亦违反了罪责刑相适应的刑法原则。换言之，行为人在共同犯罪中是起“主要作用”还是“次要及辅助作用”，应立足于社会危害性这一犯罪本质，以其在整个犯罪行为对法益进行侵犯的过程当中所起的作用予以评价。因此，评价财务会计人员在虚开犯罪中的地位和作用时，除考察行为人是否直接实施虚开行为外，还应综合考虑是否由其提起犯意、是否由其主导犯罪过程、是否获取主要非法利益等因素。比如实践中较为常见的财务人员听从企业领导安排具体实施虚开行为，或者财务人员仅出于会计平账需要在企业领导的暗示之下实施虚开行为，而自身未在其中获取非法利益等情形，由于其并非犯意的提起者、无法决定虚开犯罪的进程、未曾获取或仅获取极小的非法利益，在整个虚开行为对法益进行侵犯的过程中，其作用明显处于次位，故将其认定为从犯更为恰当。【1】王志远、刘慧：《着眼法益侵害程度认定主从犯》，《检察日报》，2023年2月4日第3版。【2】张明楷：《刑法学（第六版）》，法律出版社，第114页。「原创热文」
辩护要点 新刑诉法解释 自首认定
卢枫，论衡·明理刑辩团队专职律师，西南政法大学法律硕士，研究方向为刑事法实务。具备财会与法律的双重知识背景，曾参与办理众多大标的额民商事诉讼并获胜诉；曾为某知名房企旗下融资产品提供刑事风险化解服务并取得良好效果；负责设计的刑事合规服务产品于2022年度广州律师法律服务产品大赛被评为金牌推荐产品。
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