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“有观点认为，推单行为并不必然违法违规，只要向海关监管部门推送的‘三单’上的收件人为实际境内消费者，支付的金额为真实金额，其贸易实质仍是跨境电商零售进口，虽然可能侵害了海关监管制度，但并未对国家税收造成实际损失。”本文首发于论衡明理刑事辩护
（本文4516个字）
一、提出问题
自2016年4月8日起，我国实施了《财政部、海关总署、国家税务总局关于跨境电子商务零售进口税收政策的通知》（财关税〔2016〕18号，简称《4.8政策》）。该政策旨在为跨境电商新兴业态的发展提供政策支持，也是为了保证对税收跨境电商零售这种贸易模式的税收做到“应收尽收”。《4.8政策》实施以来，监管部门在经营模式、入境渠道、税收优惠等方面为跨境电商零售进口模式制定了较高的准入门槛和监管机制。这就在现实中催生了大量无相应资质的电商企业采取向有资质的电商平台推送跨境交易数据的方式，进而向海关监管部门申报进口。
我国针对跨境电商制定了优惠税率，主要包括两个方面：跨境电商零售进口税收政策和跨境电商综合试验区政策。对于个人年度交易限额内进口的跨境电商商品，关税税率为零。而在进口环节，增值税和消费税按照法定应纳税额的70%征收。这便孕育而生为了规避合同平台申报要求，规避高额成本和费用的推单行为。
推单走私是指那些没有资格进行三单申报的电商主体，通过委托其他合法与海关联网的电商平台，将自己的订单信息提交给这些平台，由这些平台代为进行符合要求的三单申报流程。在实际操作中，推单走私主要体现在没有与海关联网的跨境电商平台上，他们无法直接向海关提交必要的三单信息，因此需要与其他海关联网的电商平台合作，将订单信息推送给这些平台，间接完成海关申报流程，规避相关监管要求。
在针对跨境电商三单比对的监管模式下，推单行为模式旨在适用国家针对跨境电商的优惠税率。推单因相关订单信息并非产生在信息推送的电商平台，其在三单信息的真实性方面确实违反了海关的要求。但是，随着此类行政政策而衍生的形式不法行为，是否在实质上属于走私犯罪却备受争议。
二、推单行为的类型与行为特征
在跨境电商领域，推单行为亦常被称为“引流”是指在非海关联网电商平台交易境外商品后，将交易、支付、物流等相关信息导入与海关联网的跨境电商平台或物流企业，进而向海关推送包含交易、支付、物流在内的“三单”信息，并通过跨境电商贸易方式申报进口的行为。实践中，推单行为往往伴随着伪报品名、数量和价格等违法行为。纯粹的推单行为应具有以下特征：
(1)无二次销售：商品在进口申报时，已完成消费者与电商之间的交易，形成了完整的交易、支付及物流信息，且商品进口后不再进行二次销售。
(2)三单信息部分不真实：向海关推送的“三单”中，实际交易的电商平台、交易及支付时间等信息存在造假或不真实情况。
(3)三单信息推送不实时：由于实际交易与三单信息生成之间存在时间差，导致跨境电子商务零售进出口业务企业无法实时传输真实的电子数据和交易信息，也无法开放信息共享接口，从而影响了海关的风险防控工作。
一般而言，推单行为大致分为以下四种情形：
(1)伴生推单。国内商家在与消费者达成销售协议后，从已备案联网的跨境电商处购买商品，利用跨境电商渠道以消费者名义和额度向海关申报，享受税收优惠。此情形涉及两个法律关系，先是消费者与国内商家的买卖关系，后是国内商家与跨境电商的买卖关系。若以消费者名义和额度进口并递送，国内商家可能被视为消费者代理，符合跨境电商消费行为特征，且未造成国家税款实质损失，因此是否认定为走私存在争议。
(2)内生推单。已备案联网的跨境电商在国内普通网络平台上销售境外商品，通过跨境电商渠道以消费者名义和额度向海关申报进口。此情形虽为买卖行为，但若以消费者名义和额度进口，不能排除双方有跨境交易的意思表示，具备跨境电商零售特征，是否认定为走私同样存在争议。。
(3)外生推单。国内消费者从未备案联网的境外网站购买商品，通过跨境电商渠道以消费者名义和额度向海关申报进口。对于此类行为的定性存在争议，一种观点认为应认定为伪报贸易性质走私，另一种观点则认为以走私评价过于严苛。
(4)伪赝推单。寄自境外的个人一般快递货物或物品，通过跨境电商渠道以快递物品收货人或他人名义和额度向海关申报进口。此情形下，不法分子通过伪造单证进行申报，无论以本人或他人名义和额度申报，均应定性为伪报贸易性质走私。认定走私犯罪的难点在于偷逃税款的计核。
推单行为在跨境电商行业中广泛存在，笔者用“推单”“走私罪”为关键词，在威科先行网站进行检索，司法实践对于推单行为性质的认识观点各异。有观点认为，推送虚假“三单”（订单、支付单、物流单）违反了海关监管规定，构成伪报贸易方式，应按照走私普通货物、物品罪定罪量刑。如 “邵某某走私普通货物、物品案”中，某走私团伙采用订单、物流单造假的方式，由电商企业网站平台批量导入虚假订单、支付单、物流单等信息，伪报成跨境电商贸易方式向海关申报进口，被告人邵某某在明知三单数据虚假的情况下，负责与涉案电商平台对接传送三单数据、跟进货物清关进度等工作，伪报贸易方式为跨境电商个人直购物品，偷逃应缴税款数额巨大，构成走私普通货物、物品罪。然而，也有观点认为，推单行为并不必然违法违规，只要向海关监管部门推送的“三单”上的收件人为实际境内消费者，支付的金额为真实金额，其贸易实质仍是跨境电商零售进口，虽然可能侵害了海关监管制度，但并未对国家税收造成实际损失。根据《关于完善跨境电子商务零售进口监管有关工作的通知》、海关总署公告2018年第194号《关于跨境电子商务零售进出口商品有关监管事宜的公告》的规定内容，物流企业、跨境电商贸易中的快件承运人在满足相关条件的情况下可以实施推单行为，“纯推单”行为只认定为申报不实从而进行行政处罚。在处理有推单行为的走私案件时，因对是否伪报贸易方式存疑、对是否造成国家税款损失的数额存疑，故作出对犯罪嫌疑单位和犯罪嫌疑人存疑不起诉处理。在笔者看来，有罪的观点是以推单行为不符合监管规定而直接认定构成伪报贸易方式，少缴税款达到一定金额便可入罪，因缺乏刑法规范和理论的支持，让推单行为的行政违法和刑事犯罪的区别仅仅体现在偷逃的税款金额上，有扩大刑罚打击面的嫌疑。无罪的观点是以推单行为的交易实质为由，将不符合跨境电商零售进口税收政策规定的商品按照跨境电商零售进口税收政策来计税，从而得出虽然违反了监管规定但并没有税收损失的结论。倘若这种观点成立，那么其他在未与海关联网的跨境电商平台上交易的跨境电商零售进口商品，或无法提供“三单”对碰的跨境电商零售交易的商品都可以适用跨境电商零售进口税率来缴税，无疑扩大了跨境电商零售进口税收政策的适用范围。显然违反了跨境电商零售进口税收政策出台的目的和初衷，不具有说服力。
由此可见，对推单行为的性质应当进行刑事违法性的独立判断，遵循刑法基本原理，坚持实质解释的立场，才能运用刑法逻辑对该行为进行合适的刑事评价。所谓实质解释，是指在法条文义的可能范围内，围绕个案具体情形是否切实危害刑法所保护的法益，对行为是否构成犯罪进行实质判断。从渊源上看，实质解释的立场是基于实质的罪刑法定主义，追求法的灵活性、动态性和周延性，并认同实质合理性为刑事法治的基本价值。跨境电商的推单模式并不完全符合海关正面监管规定，根据2018年《监管通知》等文件规定，目前跨境电商进口应直接发生在跨境电商平台上，并且需要如实向海关传输三单信息。从正面监管的角度看，推单模式中的订单并非直接产生于向海关推单的跨境电商平台，因此一定程度上使得跨境电商零售进口业态脱离海关监管，破坏海关监管秩序，同时推单模式下的支付单和订单并非原始支付单和订单，而是内容一致的形式单据，海关难以监控数据的真实性，数据存在被篡改的风险。因此，将跨境电商中的推单一概视为走私行为并不妥当，相反应该结合跨境电商的地方监管政策以及刑法、海关法等法律法规对走私的具体规定进行审慎审查。审查时需要认定推单行为是否符合走私普通货物罪的构成要件。认定走私行为的核心构罪标准在于是否逃避海关监管、偷漏应纳税额。如果推单行为确实存在将一般贸易货物伪报为跨境电商货物以此谋取税收优惠的情形，则一方面导致税款流失，另一方面侵害海关对进出口贸易的监管秩序，构成走私犯罪，应当依法追究刑事责任。如果推单行为不存在以上伪报贸易方式的情况，仅仅是将某个跨境电商平台的货物通过其他电商平台进行申报，事实上构成申报不实而非走私犯罪，此种情形对行为人采取行政处罚的手段即可，不宜认定为刑事犯罪。在国内消费者实质享有跨境商品税收优惠资格的前提下，在推单平台不存在以低报价格的方式偷逃税款的情形下，评价推单行为是否为伪报贸易性质、偷逃税款的走私行为，应当是在对刑法于整体法秩序中进行体系理解的基础上，通过对相应规范的实质解释，最终辨明诸如推单等跨境电商新型违法行为的属性认定，避免罪过其实，罚责不当。通过推单入境的商品均为境内消费者自愿用其个人年度消费额度购买，不存在个人隐私权法益被侵害的情形；商品入境后不会发生二次销售，也不会扰乱国内正常的市场交易秩序。那么推单行为是否会侵犯走私普通货物、物品罪所保护的国家征税权这一核心法益呢？笔者认为，推单行为未必会造成国家税收的损失。第一，以跨境电商零售进口税制征收的税款未必比行邮税制少。在推单型走私案件中，海关部门将入境商品重新按照行邮税计核税款，然后将计核结果与推单主体已经代缴的税款对比，多出的部分税款就认定为偷逃税款的金额，倘若商品单次交易数量少、价格低，那么计核出的行邮税很有可能比跨境电商零售进口税制少。倘若核税结果显示跨境电商零售进口税高于行邮税，就说明推单主体代消费者多交了税，也就不存在偷逃税款的事实。同样的推单行为、同样的交易金额，仅仅因为单次交易的商品数量、品类不同，就可能出现有罪与无罪完全不同的认定，进而得出推单行为有无犯罪取决于推单商品的数量和品类的奇怪结论。第二，海关部门给出的核税数据并不完全真实。因为海关部门直接以推单主体传输给海关的虚假“三单”数据为基础进行核税，所得出的税款必然欠缺真实性。用虚假“三单”数据直接适用行邮税制，极有可能发生将本可以免征的商品也计征行邮税。因为行邮税是以一个包裹内的物品总价作为完税价格，跨境电商零售进口税制是以每笔交易的实际价格作为完税价格。现实中，通常一个快递包裹对应一张物流单，可能有一笔或多笔商品交易。虽然“三单”数据中每一笔交易均是真实的，但由于推送到海关的物流单不真实，无法还原每个包裹和每笔交易的真实对应关系。所以，按照海关计核方式所得的税款并不准确。综上，推单行为可能仅体现在对海关监管秩序的破坏，未必会造成国家税收的损失，可以通过核税数据核对、实质解释为推单行为寻找出罪方向。
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黄君乐，论衡·明理刑辩团队实习人员，法律硕士。在校期间，主要研究刑事合规、刑民交叉等刑事方向，撰写的论文《我国社会治理引入企业合规制度研究》发表于广东省法学会诉讼法学研究会年会并荣获二等奖。工作期间曾参与多个案件办理，专注于企业合规领域，先后为数家企业进行刑事合规整改并获得第三方监管与检察机关的验收通过，均取得相对不起诉的良好结果，具有丰富的企业合规风险防控、合规内控反舞弊的实务经验。
