一、案例
1. 案件背景
某瓦公司是意大利的一家非居民企业，其全资子公司某投资公司（同样为意大利的非居民企业）于2005年通过收购获得了张某公司33%的股权。2012年，某瓦公司通过股东大会决议，决定吸收合并某投资公司，并承继其全部资产与负债，包括张某公司的股权。合并完成后，某投资公司注销，某瓦公司直接持有张某公司的股权。
2. 税务争议
某市税务局认为，某瓦公司与某投资公司之间的吸收合并行为实质上构成股权转让，应按照一般性税务处理规定缴纳企业所得税。2013年9月，税务机关向某瓦公司下达了《税务事项通知书》，要求其缴纳4634万余元的税款。
某瓦公司不服，认为其吸收合并行为符合《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号，以下简称“59号文”）中关于特殊性税务处理的规定，应当免税。
3. 法院判决
法院经审理认为，某瓦公司与某投资公司之间的吸收合并行为虽然符合59号文第五条的规定，但不符合第七条关于特殊性税务处理的条件，尤其是“母转子公司”的规定。
因此，税务机关按照一般性税务处理规定征税的决定合法有效，驳回了某瓦公司的诉讼请求。
二、分析
1. 跨境重组中的税务处理需谨慎
本案的核心争议点在于某瓦公司与其子公司之间的吸收合并行为是否应适用特殊性税务处理规定。根据59号文，企业重组若要适用特殊性税务处理，必须同时满足多个条件，尤其是涉及跨境重组时，还需符合“母转子公司”等特定条件。某瓦公司的吸收合并行为虽然符合59号文第五条的规定，但由于不符合第七条的条件，最终未能享受免税待遇。
59号文第七条是怎么规定的呢？
“
七、企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合本通知第五条规定的条件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定：
（一）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；
（二）非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；
（三）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资；
（四）财政部、国家税务总局核准的其他情形。
”
可见案例中母公司吸收合并子公司不符合上面所列的条款。
所以企业在进行跨境重组时，应充分了解并严格遵守相关税法规定，尤其是特殊性税务处理的适用条件。
2. 跨境重组中的反避税风险
本案中，税务机关认为某瓦公司与某投资公司之间的吸收合并行为实质上构成股权转让，应按照一般性税务处理规定征税。这一认定体现了税务机关对跨境重组中潜在避税行为的警惕。根据《国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第72号），税务机关有权对不符合特殊性税务处理的股权转让行为进行调整，以防止企业通过特殊性处理规避税收。
企业在进行跨境重组适用特殊性处理时，应确保重组交易的商业目的合理，避免被税务机关调整为一般性税务处理。企业应保留充分的证据，证明重组交易的商业合理性和独立性，以应对税务机关的潜在审查。
3. 跨境重组中的双重征税风险
某瓦公司在诉讼中提出，根据中X税收协定，其应享受与中国居民企业相同的税收待遇，且不应被双重征税。然而，法院认为，中X税收协定并未排除中国税务机关根据国内税法对跨境重组行为征税的权力，双重征税问题应通过两国政府间的协商机制解决。
具体是这样说的：
“对于股权转让行为的征税，境内居民企业和境外非居民企业的适用，以及境外各国非居民企业之间的适用都是一致的，并不存在任何歧视。在中国企业所得税法的制度体系中，对境外非居民企业按照其独有特点制定专门的征收管理规定，不能认为这就是对作为非居民企业的原告的歧视，这也是目前世界惯例。
尤其根据中X税收协定第25条以及中X税收协定议定书第7条的规定，原告对中国税务机关的征税决定有疑义，在进行国内诉讼程序后，可以启动中X两国的税收协商程序，仍有可能的救济途径。”
三、总结
某瓦公司税务争议案为跨境企业重组中的税务处理提供了重要的法律参考。
企业在进行跨境重组时，应充分了解并严格遵守相关税法规定，尤其是特殊性税务处理的适用条件。
企业应在重组前进行详细的税务尽职调查，确保重组方案符合税法要求，避免因不符合条件而无法享受税收优惠。
同时，企业应确保重组交易的商业目的合理，避免被税务机关进行调整为一般性税务处理。
此外，企业应充分了解相关税收协定的规定，尤其是避免双重征税的条款，确保重组方案的税务处理符合国内税法及税收协定的要求。
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大欧，金税润达税务师事务所创始人，注册会计师、注册税务师，前世界500强企业税务专家，一线城市税务局工作10年，深耕税务18年，现专注于资本市场、股权交易税务筹划和重大税务争议解决。
