增值税是我国第一大税种，所有商品、劳务、服务的流转都会涉及增值税，相应的专用发票的需求也愈发旺盛。事实上，在营改增之前，自《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发【1995】192号）规定“三流一致”的要求起，国家税务总局即就增值税专用发票的管理出台了若干规范性文件以严厉打击虚开增值税专用发票的行为。其中，《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发【2000】187号）首次在税法领域提及“善意取得”。
一、善意取得虚开增值税专用发票的构成要件
善意取得增值税专用发票的构成要件不同于民法中的善意取得，依据国税发【2000】187号的规定，同时满足以下条件时，购货方构成善意取得增值税专用发票而不以偷税或骗取出口退税论处：
（1）购货方与销售方存在真实的交易；
（2）销售方使用的是其所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票；
（3）专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符；
（4）没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的。
上述条件中，最为重要的就是存在“真实的交易”，主要从以下三个方面认定：
（1）购货、服务合同：是否存在对应的购货、服务合同；
（2）资金支付情况：是否存在对应的银行收付款凭证以及是否存在资金回流情况，若存在资金回流，则通常会被认定为虚构交易；
（3）出入库和运输记录：是否存在对应的出库单、入库单、运输单等文件材料。
二、善意取得虚开增值税专用发票的案例
北京联飞翔科技股份有限公司（以下简称北京联飞翔公司）2022年年报问询披露，其于2022年6月7日收到国家税务总局廊坊市税务局第二稽查局税务处理决定书（冀廊税二稽处【2022】39号）。该决定书认定北京联飞翔公司虚开292份增值税专用发票，涉及增值税、城市维护建设税和附加费用共计4,314,789.16元。北京联飞翔公司回复称此增值税专用发票来自于其子公司河北深思新材料技术有限公司（以下简称河北深思）与中油新日达石油化工（大连）有限公司的业务往来。在税务核查过程中，河北深思提供了整个业务各环节的凭证附件，证据链完整，各环节内控审批完善，相关成本费用经税务部分确认真实。最终，河北深思补缴了增值税392.25万元及其他附加税39万元；对于企业所得税，依据税务处理决定书“经检查核实，你单位上述取得292份增值税专用发票符合国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告（国税务总局公告2018年第28号）第十四条之规定，其支出允许税前扣除，”河北深思未补缴企业所得税及相应滞纳金。
另在国家税务总局嘉兴市税务局第二稽查局就嘉兴某纺织品公司虚开增值税发票的处理决定中，嘉兴某纺织品公司于2015年9月取得芜湖翔鹏金属材料有限公司虚开的增值税专用发票一份，发票金额85,687.18元，税额14,566.82元。根据国家税务总局芜湖市税务稽查局“已证虚开通知单”，证实芜湖翔鹏金属材料有限公司开具的前述增值税专用发票属于虚开发票。经对嘉兴某纺织品公司账面检查，其入库货物的品名、数量、金额、税额与专用发票上注明的品名、数量、金额、税额一致，入库手续齐全；且没有证据表明嘉兴某纺织品公司知道销售方提供的增值税专用发票是以非法手段获得的。在检查中也没有发现资金回流的现象。因此，嘉兴某纺织品公司应（1）补缴增值税14566.82元和附加税1019.68元；（2）补缴企业所得税7830.01元。
三、认定为善意取得虚开增值税专用发票后的课税问题
若受票方构成善意取得增值税专用发票，根据国税发【2000】187号、《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函【2007】1240号）、《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国税发【2012】33号），受票方需做增值税进项税转出处理以补缴增值税，但无需缴纳滞纳金和行政罚款。
至于企业所得税，以往的实践中存在争议，观点一是根据《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发【2008】88号）“不符合规定的发票不得作为税前扣除凭证”，认为善意取得的虚开增值税发票不符合规定而不得作为税前扣除凭证；观点二是根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，受票方实际发生的与取得收入相关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。结合最新政策，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国税发【2018】28号）第十三条规定：“企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。”第十四条规定：“企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：（一）无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；（二）相关业务活动的合同或者协议；（三）采用非现金方式支付的付款凭证；（四）货物运输的证明资料；（五）货物入库、出库内部凭证；（六）企业会计核算记录以及其他资料。前款第一项至第三项为必备资料。”因此，若受票方存在真实合理的交易支出，就得税前列支予以扣除。
在金税四期大背景下，某一环节的增值税专用发票出现问题均可能导致上下游企业受税务稽查，因此，企业要注意保存“三流”文件材料，杜绝资金回流，否则会有被认定为虚开增值税专用发票的风险。
作者：傅冲
毕业于苏州大学法学院，法学学士，江苏剑桥颐华（苏州）律师事务所律师助理。
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