书接上回（请参考重启BTL税务评估，印度税局也是拼了），印度税局对BTL重启评估，涉及年度为2012-13、2013-14、2014-15、2016-17和2017-18五个年度，BTL再度向印度税局的复议机构DRP提出复议，主张上述收入已经在印度纳税，再评估在程序方面不合法，同时，在实体依据(merits)方面也不合法。DRP支持了印度税局评估官员的征税决定。印度税局随即发出了纳税评估指令（assessment order)。BTL于是再度向所得税上诉法庭金奈法院（Income Tax Appellate Tribunal-Chennai，以下简称”ITAT”或“法院”）提起诉讼。
所得税上诉法庭金奈法院（Income Tax Appellate Tribunal-Chennai，以下简称”ITAT”或“法院”）说，程序方面已经判决印度税务局对BTL的纳税评估指令应予以撤销（请参考重启BTL税务评估，印度税局也是拼了），实体（merits)方面本来已经没有必要讨论，但是鉴于税局一方振振有词，我们不妨就事论事来论一论这里面的是非曲直，让你心服口服。
一、法院重申《协定》第八条不是免税条款
法院梳理了印度和新加坡税收协定（以下简称《协定》）中的多个条款后总结说，不同的条款针对不同来源的所得规定了不同的征税权，但没有规定有征税权的一方必须征税。这些条款只是在两个缔约国之间分配征税权，有权征税一方要不要征税由该方自行决定。
《协定》第八条“国际海运和空运”第（一）款内容如下：
缔约国一方企业运营船舶或者飞机从事国际运输取得的所得应仅在该缔约国征税。
法院说，根据以上条款BTL从事国际运输取得的所得应仅在新加坡征税，印度无权征税。这是一个划分征税权的规定，不是个免税规定。印度税局一方基于BTL在印度享受免税而提出的所有主张都应予以驳回。
二、不满足适用《协定》第二十四条的条件
印度税局认为《协定》第二十四条可以用来限制适用《协定》第八条。该条标题为“宽免限制”（Limitation of Relief)，内容如下：
当本协定规定来源于缔约国一方的所得在该缔约国免税或者减税（不论是否附有条件），且根据缔约国另一方法律，该所得只有就汇入其境内或者其境内收到的金额而不是全部金额在该缔约国另一方征税（subject to tax)，那么该缔约国一方根据本协定给给予的免税或者减税只适用于上述汇入或者收到的金额。
在本案的背景下，对于该条的适用条件，法院将其总结为三点，必须同时满足才可以在印度征税：
1.所得来源于印度；
2.上述所得根据《协定》在印度享受减免税；
3.新加坡对上述所得按收到金额（on receipt basis）征税。
关于上述第1个条件，即所得来源于印度，双方并克争议；关于上述第2个条件，如上文所述，法院裁决协定下的国际运输条款下的待遇不是免税待遇，因此这个条件并不满足。至于第3个条件，即新加坡对BTL从印度收到的国际运输所得是否按收到金额征税，法院认可了BTL的观点，即新加坡对该项所得按照权责发生制征税，不是按照收到金额征税，这个条件也不满足。
三、依据新加坡税法推定为按权责发生制征税
新加坡税务局（IRAS）曾经于2016年2月17日就某新加坡公司运营船舶从事国际运输业务发出过一封信函，其内容如下：
基于现有信息，我们确认相应运输所得应视为来源于新加坡，应按权责发生制原则(on accrual basis)，而不是按收到金额在新加坡征税。
对于一项免税所得，如何判断它本该按什么原则征税？只能来推定。这个推定的前提是，新加坡所得税法下来源于新加坡的所得按权责发生制征税，来源于新加坡之外的所得按收到征税。根据以上前提，某项免税所得只有来源于新加坡才可以推定其在新加坡按权责发生制征税，这就是新加坡税务局的上述信函中认定相应运输所得来源于新加坡的原因。印度税局对此有异议也是可以理解的。印度针对非居民纳税人，只有其运输所得征来源于印度的情况下才可以对其征税，因此但凡有争议的案件中，印度税局必定有理由认为该所得来源于印度，这就与新加坡税局的看法冲突。因此问题的关键在于，协定双方分别各自其国内法认定所得来源于其国内时该依据谁的看法来进行下一步推定？关于这一点，印度法院在以往的案例中已经给出了定论，即以新加坡税法下的解释为准。从直觉上来说，这是符合情理的，因为这个推定是对新加坡税法的解释，当然要整个过程都依据新加坡税法进行。
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针对BTL的2015-2016年度争议（请参见谈判桌上拿不来的，征管中就别想了-印度法院支持BTL），新加坡税务局于2018年9月17日也曾发出过一份信函，相关内容如下：
我们认为在新加坡运营的海运企业，主要在新加坡开展运营活动，管理船队向全球客户提供国际运输服务，即便其船队往来于国际水域或者他国的海岸，其从事国际运输业务取得的相关所得应全额在新加坡征税，而不论是回汇入新加坡或者在新加坡收到。因此我们认为第二十四条第（一）款不适用于新加坡海运公司从印度客户收到的所得，因为其所得自取得之时就已经在新加坡应税，而不论是否汇入新加坡或者在新加坡收到。
因为第二十四条第（一）款并不适用于本案，我们认为适用八条第（一）款的规定应当不受限制。《协定》第八条规定缔约国一方企业运营船舶或者飞机从事国际运输取得的所得应仅在该缔约国征税，因此新加坡居民海运公司运营船舶从事国际运输服务取得的所得根据《协定》第八条应当仅在新加坡征税。《协定》第八条第（一）款并未给予印度征税的权利。
新加坡税局强调“主要在新加坡开展运营活动”，即强调所得来源于新加坡，因此属于按权责发生制征税，不可以适用协定第二十四条。印度税局认为以上说法与新加坡所得税法的条文不符，对以上信函不应予以采信，这属于无理取闹。法院说，口说无凭，拿出证据来！既然你拿不出证据，说了等于没说。
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法院说，基于以上事实，本院认为本案中《协定》第二十四条应不适用，而第八条可以适用。因为《协定》第八条的规定比印度所得税法下的规定更为有利，本案应适用《协定》第八条的规定。由于《协定》第二十四条不适用于本案，印度税局援引该条针对纳税人提出的所有主张都没有合理依据。
法院的观点与此前针对BTL的2015-2016年度争议的判决（请参见谈判桌上拿不来的，征管中就别想了-印度法院支持BTL，以下简称“上次判决”）相同。但是这次将《协定》第二十四条的适用条件总结为三点，而不是上次的两点，表述更为清晰。此外，这次裁判意见中引用的新加坡税务局信函的原文，让我们看到了新加坡税务局的论据，即根据新加坡税法这些所得属于来源于新加坡的所得，不论是否汇回都在新加坡征税；新加坡税法下对来源于新加坡之外的所得，就汇入新加坡或者在新加坡收到的部分征税的规定并不适用于本案。
四、避免双重不征税的意图并不成立
印度税局认为，《协定》的目的在于防止双重征税，而不是为了促成双重不征税，因此新加坡没有征税印度就可以征税。对此，法院重申了上次判决中的说法，即新加坡的免税规定在先，协定签订在后。签订协定时明知新加坡有这个免税规定，仍旧没有在第八条中规定任何限制条件，说明签订协定时双方没有避免双重不征税的意图。协定既然签订成这个样子了，那么双方都应当遵守。
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五、参考以往案例时遭遇猪队友
法院援引了古吉拉特邦高等法院审理马士基案的判例，并指出该案例与本案在事实方面极为相似，该案中新加坡税务局同样应纳税人发请求向出了一封信函，内容与本案中的信函类似。该案中印度税局同样否认该信函的效力，同样被法院驳回。本案中法院不惜笔墨，花了整整四页抄录了马士基案例的判决词。紧接下来，又用了整整八页抄录了其上次判决意见。这种详细程度有些异常。事实上，本案判决书开头中还用了30页来列举双方的诉求，其详细程度同样显得异常。原因何在呢？
接下来，本案判决书用了四分之一页篇幅提到了近期发生的另一个案例，即所得税上诉法庭海德拉巴法院（Income Tax Appellate Tribunal-Hyderabad，以下简称“海德拉巴法院”）审理的PACC Container Line Pvt. Ltd.一案（以下简称“PACC案”，请参见尾注一）。该案中，海德拉巴法院支持了税务机关的主张，判决纳税人享受《协定》第八条待遇以纳税人汇出的金额为限。由于印度法律属于英美法系，此前的判例构成判例法，因此印度税局拿这个案例来对抗本案中的主审法院。出了个猪队友，本案中的主审法院怒了，其愤怒在判决书中字里行间肉眼可见。本来已经可以靠程序结案的情况下还来论实体，这实际上是和队友PK。愤怒归愤怒，总不能直接攻击队友吧？把判决文书写得事无巨细，请网友来断案，也只能如此吧。
海德拉巴法院判断的这个PACC葫芦案如何参考呢？法院说，PACC案判决中没有考虑包括马士基案在内的前例，其可参考性有限。而本院的上次判决，系同一法院同等法官针对同一纳税人做出的判决，可参考性更强。鉴于本院已经在上次判决中否决了印度税局一方的观点，PACC案例对税局一方没有任何帮助。
最终，法院裁定税局再评估的诉求在程序以及实体方面都不成立。不仅2012-2013年度如此，别的年度都一样。BTL就所有年度胜诉。
本案中法院冲冠一怒，结果给我们带来了一篇详细且清晰的裁决文书，这也是坏事变好事的一个例子。
（正文结束）
尾注一：该案判决于2022年4月27日。案中的纳税人PACC同样是一家新加坡海运公司。
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