2022—2023年世界主要国家税收政策改革动态及对我国的启示——基于OECD《税收政策改革报告（2023）》的分析
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财经
2024-07-17 10:17
北京
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国家税务总局税收科学研究所课题组
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从2016年开始，经济合作与发展组织（OECD）连续八年发布《税收政策改革：OECD成员国及部分伙伴经济体》年度报告，持续跟踪OECD成员国及部分伙伴经济体的税收政策改革动态，为各国税制改革提供可比信息。自2020年起，OECD将中国也纳入该报告的研究范围。2023年9月13日，OECD发布最新一版报告，即《税收政策改革（2023）：OECD成员国及部分伙伴经济体》（以下简称《税收政策改革报告（2023）》）。该报告在分析全球宏观经济和宏观税负情况的基础上，梳理2022-2023年包括OECD成员国在内的75个辖区出台的个人所得税、社会保障缴款、公司所得税、货物和劳务税、环境税、财产税等各主要税（费）种（类）的政策改革措施。本文对《税收政策改革报告（2023）》的主要内容进行梳理归纳，系统总结OECD成员国及部分伙伴经济体税收政策改革的主要特点，并提出相关启示建议，以期为我国税收政策制定和改革提供参考。
宏观经济发展情况和宏观税负水平是税收政策改革的重要影响因素。《税收政策改革报告（2023）》基于可获取的数据，分析2022年全球宏观经济情况和2021年OECD成员国宏观税负情况，即税收政策改革的基本背景。 （一）全球经济延续复苏态势，但通货膨胀和政府债务压力进一步上升 2022年，全球国内生产总值（GDP）增长3.2%，延续了2021年的复苏态势，但增长幅度较2021年（5.8%）明显下降。《税收政策改革报告（2023）》指出，乌克兰危机、高通货膨胀水平、利率上升等是全球经济增长出现明显下降的最主要因素。2022年第四季度，OECD总体通货膨胀率和核心通货膨胀率分别达到9.9%和7.2%，二十国集团（G20）中新兴经济体的通货膨胀率也上升至8.5%。乌克兰危机导致大宗商品特别是能源价格上涨，进一步加剧了新型冠状病毒感染疫情（以下简称“新冠疫情”）后的通货膨胀压力。2022年，OECD成员国整体失业率保持在较低水平，略低于4.9%，带来了名义工资增长，但名义工资增长率低于通货膨胀率，实际工资反而出现下降。尽管如此，家庭消费支出仍逆势增长，主要原因是许多家庭通过减少储蓄来弥补收入增长的疲软。2022年，OECD成员国平均赤字水平进一步下降，但许多国家的政府债务规模较新冠疫情前有所增加。2022年OECD成员国政府债务占GDP的比重平均为113.8%，加之加息导致政府债务负担面临上升压力，确保公共财政的可持续性变得更具挑战性。
2021年，在经济复苏的积极作用下，OECD成员国宏观税负（指税收和社会保障缴款收入占GDP的比重）平均水平达34.1%，较2020年上升0.6个百分点，为1990年至2021年期间升幅的峰值，且远高于0.14个百分点的年均升幅。在宏观税负水平总体增长的趋势下，各国具体情况差异较大。例如：2021年挪威宏观税负水平上升3.4个百分点，升幅最大；匈牙利宏观税负水平下降2.1个百分点，降幅最大。 2020-2021年，OECD成员国整体税制结构继续保持稳定。与20世纪90年代相比，个人所得税、公司所得税、社会保障缴款以及财产税在税收收入中的占比变化幅度不大。其中，2020年OECD成员国之间的税制结构差异较大，17个国家税收收入占比中最高的为所得税（包括公司所得税和个人所得税），11个国家为社会保障缴款，10个国家为货物和劳务税（包含增值税）。 为应对通货膨胀、促进经济发展、支持低收入群体和增加税收收入，2022年以来，各国对个人所得税、社会保障缴款、公司所得税、货物和劳务税、环境税、财产税等各主要税（费）种（类）继续深入实施政策改革。 （一）个人所得税改革力度加大，社会保障缴款改革呈增减双向趋势 2022年以来，为支持家庭和企业应对高通货膨胀率、保持税制累进性，各国推出更多个人所得税和社会保障缴款改革举措。与2021年相比，改革举措数量近乎翻倍。有些国家加大对个体经营者和非法人企业的政策支持力度，还有些国家对战略性产业从业人员出台针对性扶持政策，这是个人所得税和社会保障缴款政策改革方面的一个新趋势。 个人所得税改革主要集中在缩窄税基、提高最高边际税率以及对资本所得增税等方面。一方面，各国缩窄个人所得税税基的趋势仍在继续，有63个国家实施了缩窄税基的改革。各国缩窄税基政策主要分为三类。一是通过提高基本扣除额、劳动所得税收抵免（earned income tax credit）额和儿童税收抵免额，减轻劳动收入群体的税收负担，帮助家庭应对生活成本增加，这是大部分国家采取的举措。二是减轻个体经营者和非法人企业的税负，以刺激投资和就业，如阿根廷、意大利等国家。三是推出针对特定行业从业人员的个人所得税优惠政策，以增加战略性产业的投资和就业。例如，西班牙将初创企业投资税收抵免的比例从30%提高至50%，斯洛文尼亚等国家实施了针对数字化转型、低碳经济行业的优惠政策。另一方面，税收支持政策的增加也加剧了政府财政困境，因此，与过去几年相比，更多个人所得税最高边际税率相对较低的国家提高了最高边际税率，并对资本所得增税，以提高个人所得税制度的累进性，不断增加税收收入。 社会保障缴款改革则出于不同考量，呈现截然相反的双向举措。一方面，部分国家强调提高社会保障体系的财政可持续性，实施提高社会保障缴款费率和扩大费基的改革举措，如德国、日本、墨西哥、斯洛伐克、西班牙等国家。另一方面，一些国家为了降低家庭生活成本，促进农业、食品加工业、医疗保健等领域的就业，实施永久性或临时性降低社会保障缴款费率以及缩窄费基的改革措施，如奥地利、法国、意大利、瑞士、罗马尼亚、美国、斯洛伐克、瑞典等国家。 （二）公司所得税税率趋稳，国际税改“双支柱”方案取得新进展 公司所得税税率历经数十年的下降之后，在2022年趋于稳定。自2016年第一版OECD《税收政策改革：OECD成员国及部分伙伴经济体》报告发布以来，2022年上调公司所得税税率的国家数量首次超过下调数量。目前，许多国家的公司所得税税率仍处于历史低位。 2022年，各国新出台多项公司所得税改革措施。比较突出的是针对特定时期赚取巨额利润的企业，如电力、化石燃料以及金融和制药行业，许多国家开始征收暴利税或其他类似税。为刺激投资和推动经济增长，鼓励研发和创新，支持中小企业发展，许多国家持续加大公司所得税优惠力度。例如，德国、丹麦、捷克、英国、芬兰等国家在投资税前扣除方面推出或延续实施优惠政策。还有许多国家为促进碳减排对相关企业提供税收优惠。例如：美国为能源和气候优先事项提供约3910亿美元的专项资金，其中近三分之二是以税收激励的方式提供；加拿大扩大公司所得税税率减半政策的适用范围，以促进企业采用低碳排放技术；捷克实施充电站加速折旧政策；韩国对节能设施投资实行加速折旧等。 2022年，国际税改“双支柱”方案取得新进展。OECD/G20税基侵蚀和利润转移（BEPS）包容性框架（以下简称“BEPS包容性框架”）就支柱一方案进行了公众咨询，相关技术工作也在积极推进。许多国家（地区）引入实施支柱二的规则，其中包括：欧盟发布《关于确保欧盟内跨国企业集团全球最低税收水平的理事会指令草案》，要求欧盟成员国在2023年12月31日或之后开始的财年实施收入纳入规则（IIR），在2024年12月31日或之后开始的财年实施低税支付规则（UTPR）；韩国发布修订的《国际税收调整法》，增加支柱二全球最低税征税措施条款，计划于2024年开始生效；英国发布跨国企业补足税立法草案文件及解释性说明文件，引入收入纳入规则，与《应对经济数字化税收挑战——支柱二全球反税基侵蚀规则立法模板》保持一致；日本发布《2023年税制改革方案大纲》，对支柱二全球反税基侵蚀（GloBE）规则的适用范围、税款计算、申报及缴税、调查及处罚进行简要概述，并表明有意在2023年作为七国集团（G7）轮值主席国牵头实施支柱二方案和其他国际税改成果；瑞士批准关于实施支柱二的宪法修订案，为推动支柱二立法铺平道路；澳大利亚、新西兰、新加坡和中国香港特别行政区等也提出GloBE规则的实施提案。 （三）增值税标准税率相对稳定，特别消费税税负进一步提高 2022年，OECD成员国增值税标准税率变化相对较小。大部分欧洲国家为缓冲能源和物价上涨带来的影响，采取临时降低食品及其他基本品增值税税率的措施。但也有少数国家为增加税收收入、简化增值税制度，将部分行业的增值税税率提高至标准税率或低税率中的更高档次。例如：土耳其将适用于游艇、船只和游轮的增值税税率从1%提高至18%的标准税率，罗马尼亚将餐饮、住宿服务的增值税税率从5%提高至9%。同时，利用增值税制度促进环境可持续发展成为一种新趋势，许多国家降低对特定行业商品和服务适用的增值税税率；另有许多国家降低减少温室气体排放的商品和服务适用的增值税税率，包括电动汽车和氢动力汽车（及其相关充电设备），以及与低碳能源发电相关的产品。此外，各国继续对经济数字化相关的增值税制度进行改革，要求通过在线平台申报销售商品增值税，对低价值进口商品征收增值税。 2022年，各国继续利用特别消费税增加税收收入并抑制某些不健康的消费。约20个国家提高烟草（及其替代品）和酒精的消费税，通过提高税负来抑制此类商品消费。对含糖饮料开征消费税或提高消费税税率的国家继续增加，如哥伦比亚、荷兰等国家。此外，哥伦比亚还宣布从2023年11月起对高盐或高脂肪食品征收税率为10%的消费税，这也反映了增加对有害健康类食品征收消费税的新趋势。 （四）环境税改革着眼全球能源价格上涨，碳税改革继续深入 过去十年，为促进环境可持续发展，与环境相关的税收政策越来越受到各国的重视。全球能源价格上涨是2022年环境税政策变化的主要驱动因素。为减轻全球能源价格上涨对家庭和企业的影响，多数国家在2022年降低能源税，如德国和意大利暂时降低几种燃料的税率；少数国家还降低电力消费税，如德国将能源密集型制造业的退税措施实施期限延长至2023年年底。然而，少数国家从保护环境角度考虑提高了化石燃料税，如丹麦提高碳和化石燃料能源税税率。 尽管能源价格高企，但一些高收入国家为推动气候转型，继续对显性碳定价进行改革。奥地利、丹麦、安道尔三个高收入国家在2022年引入新的碳定价机制，欧盟理事会批准实施碳边境调节机制（CBAM），奥地利、加拿大、丹麦等九个国家提高碳税税率。而瑞典和英国因可负担能力问题，降低碳定价机制税收负担。 支持低碳消费和低碳生产转型的税收优惠政策比较普遍，大约三分之二的OECD成员国对电动汽车或混合动力汽车实行退税或免税政策。但与前几年相比，2022年高收入国家实施或扩大电动汽车税收优惠的数量较少，一些中等收入国家和新兴经济体通过进口关税和消费税实施或加大对电动汽车的税收优惠。 （五）财产税改革进一步扩围，改革措施以提高税率和扩大税基为主 2022年更多国家实施财产税改革，旨在增加税收收入、提高居民对住房的承受能力和消除不平等。财产税税制改革的举措数量是2021年的两倍多，其中提高净财富税和经常性不动产税的改革举措显著增加。 在不动产税方面，希腊、爱尔兰、葡萄牙、新加坡等多个国家提高相关税负，尤其针对高价值房产和空置房产，以增加税收收入并促进住房市场的健康发展。而英国、巴巴多斯和加拿大新不伦瑞克省则推出经常性财产税减免措施，以支持购买力不足的家庭和企业。在动产和不动产交易税方面，许多国家提高相关税率或扩大税基。比如：荷兰、泽西岛和加拿大安大略省提高财产转让环节税种的税率，以抑制房地产市场投机活动；葡萄牙、印度尼西亚等国家将加密资产纳入征税范围，以减少不同资产的税收处理差异；美国、加拿大开始对回购上市公司股票进行征税。也有一些国家，如英国、希腊、沙特阿拉伯等，推出组合政策降低房地产等转让的税收负担，以刺激消费、提振经济。 在遗产税、继承税和赠与税方面，智利、荷兰分别扩大继承税和赠与税税基；希腊扩大赠与税免税范围，缩窄税基；安哥拉降低遗产税和赠与税税率；波兰将遗产税和赠与税免税金额、税率级距与耐用品价格指数挂钩。在净财富税方面，多国开征此类税种或提高此类税收税率，哥伦比亚、智利永久征收净财富税，西班牙临时征收净财富税，挪威提高净财富税的最高税率并扩大税基。
2022-2023年，包括OECD成员国在内的75个BEPS包容性框架成员辖区税收政策改革主要呈现以下四个特点。 2022-2023年，各主要国家对包括个人所得税、社会保障缴款、公司所得税、增值税在内的主要税（费）种，在保持税（费）率总体稳定的情况下，分别推出提高扣除额、增加扣除项目、加计扣除、税收抵免等优惠政策。与此同时，为缓解政府债务压力，许多国家出台提高个人所得税最高边际税率并对资本所得增税、提高社会保障缴款费率和扩大费基、将部分行业商品和服务的增值税税率提高至标准税率等增税措施，以满足筹集更多财政收入的需要。这一趋势与经济增长放缓、通货膨胀高企以及政府债务上升的宏观经济背景密切相关。 2022-2023年，日益增长的通货膨胀水平给居民家庭和企业带来巨大压力。许多国家在个人所得税、社会保障缴款、增值税、环境税等方面，推出支持家庭和企业应对高通货膨胀水平的税收政策，以减轻能源和生活必需品价格大幅上涨带来的影响。同时，刺激投资和推动经济增长仍是各国税收政策改革的重要着力点。多数国家在个人所得税、公司所得税等方面实施税收抵免、加计扣除等税收优惠政策，特别是对战略性产业的支持力度更大。上述措施反映出各国发挥税收调控作用，以税收改革促进民生改善、刺激经济发展的政策方向，体现了税收在本国经济活动中的重要作用。 2022-2023年，各国促进低碳转型的税收政策更加丰富，对个人所得税、企业所得税、增值税、消费税等都出台促进低碳转型的税收优惠政策，涉及低碳产品的投资、生产、流通、消费等不同环节。特别是运用增值税政策工具促进低碳经济发展成为一种新趋势，许多国家降低低碳行业商品和服务适用的增值税税率，如电动汽车和氢动力汽车（及其相关充电设备）以及低碳能源发电相关产品。这是世界各国为促进经济低碳发展所作努力在税收领域的集中体现，反映了各国实现绿色发展的共同诉求。同时，值得注意的是，部分国家在税收优惠政策制定中增加其他考虑因素。例如，美国增加对原材料和组装制造本土化的要求，即电动汽车制造商在美国本土或与美国签订自由贸易协定国家所提取的电池关键矿物质和组装电池组件的价值占关键矿物质和电池组装总价值的比例须达到规定水平，才能享受税收优惠。 推动全球税收公平和有效的国际合作受到越来越多的重视，国际税改“双支柱”方案取得明显进展。特别是支柱二的推进步伐正在加快，已进入实施阶段，许多国家通过立法，部分国家已确定从2024年开始实施。支柱一由于涉及国家之间征税权的重新分配问题，达成共识的难度较大，能否最终落地实施仍存在诸多不确定性因素。
（本文为节选，原文刊发于《国际税收》2024年第7期）
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国家税务总局税收科学研究所课题组.2022—2023年世界主要国家税收政策改革动态及对我国的启示：基于OECD《税收政策改革报告（2023）》的分析[J].国际税收，2024（7）：31-37.![]()
