剖析一个案例，解决一类问题

北京涉税专业服务机构连续15年集中研讨典型涉税案例

作者：本报记者 覃韦英曌

11月17日，由北京市注册税务师协会主办的“论税经邦”第十五届企业所得税暨第一届增值税业务研讨会在北京举行。来自13家税务师事务所的专业人士，对11个企业所得税和12个增值税疑难案例展开剖析与研讨。据悉，这23个典型案例，是从88个真实案例中筛选出来的，具有较强典型性，在研讨会上引发了广泛讨论。

“善为理者，举其纲，疏其网”。北京市注册税务师行业党委常务副书记、北京市注册税务师协会会长胡军表示，通过剖析典型案例这个“纲”，有助于把同类型问题的各种细节和解决方法梳理清楚。

企业所得税：

分析业务实质，注意处理细节

“这个业务本质上……”研讨会上，几乎每个案例，与会专家都会说到这么一句话。近年来，新业态、新经济模式不断涌现，与之相关的税务问题成为业内讨论的焦点。对此，与会专家认为，把准业务的经济实质十分关键。找对问题的分析方向，就能很快找到其解决方法。

以A公司的案例为例，A公司因本金不足，与B基金（有限合伙）签署合作协议，共同投资成立C项目公司，各自持有一定比例股份。同时约定，项目运营初期，A公司有权优先收购B基金持有的C公司股权。为维持该权利，A公司每年按B基金投入本金的一定比例，向其支付权利维持费。在约定日期，A公司可选择是否行使该权利。如果选择行权，则股权收购价格为B基金对C公司的投资额。这种情况下，A公司向B基金支付的这笔优先收购权的“权利维持费”，能否在企业所得税税前扣除？

“无论业务模式多么复杂、名目多么繁多，找准业务实质都是分析问题的根本所在。”北京天扬君合税务师事务所业务总监王志刚分析，从业务实质看，A公司引入B基金的目的，是实现项目融资。不论A公司是否行权，在投资初期到约定行使权利日之间的时段，该笔交易都应属于A公司基于对项目投资资金筹措的目的，向B基金融资并按时支付利息的行为。换句话说，A公司实际支付的所谓优先收购权“权利维持费”，其实是与取得收入相关的利息支出，可以在企业所得税税前扣除。

致同（北京）税务师事务所税务总监李巍、大信税务师事务所项目经理聂泽峰、北京中翰税务师事务所高级税务经理张要杰等与会专家提醒，近几年，新业态、新业务模式层出不穷，在分析这些业务的涉税问题时，要遵循“合理性原则”，准确判断该业务行为是否具有合理商业目的。尤其是相应的费用支出，如果要在企业所得税税前扣除，须兼顾相关性与合理性两个原则。比如，为退休员工负担的补充医疗保险支出，由于不属于与取得收入相关的支出，不得在企业所得税税前扣除。再如，企业与网络主播经纪公司签订带货协议，按照实际成交金额的一定比例支付的销售服务费，不仅要有合理的商业目的，而且金额要在合理范围。在此基础上，企业应按照佣金支出，根据服务协议或合同确认收入金额的5%计算限额，在企业所得税税前扣除。

业务实质分析清楚了，程序性的细节处理也要注意。北京天扬君合税务师事务所副总经理刘艳青举例说，实务中，企业支付专家评审费的情形比较普遍。由于涉及专家人数众多，且支出笔数多、金额小、较零散，再加上一些专家不愿意自己到税务局申请代开发票，因此，一些企业无法获得每位专家提供的增值税发票。于是，一些企业在税务处理时，仅凭专家签字的《专家评审费支付申请表》和代扣代缴个人所得税相关证明，就将专家评审费在企业所得税税前扣除了。

“这种操作其实蕴藏风险。”刘艳青分析，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号，以下简称28号公告）第九条明确规定，企业在境内发生的支出项目，属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。目前，根据专家评审费的国家规定标准和行业惯例，企业向专家支付的评审费金额普遍超过28号公告规定的“小额零星经营业务”的标准，按税收法律法规规定，应凭合规发票税前扣除。“尽管操作起来可能有些麻烦，但是企业还是要与评审专家进行沟通，合规取得相应的增值税发票。”刘艳青说。

增值税：

理解政策内容，掌握适用方法

今年研讨会的一大变化，是新增了增值税业务研讨。北京鑫税广通税务师事务所合伙人王进说，增值税是企业后续多个税种处理的基础，对纳税人的政策理解水平要求很高。在具体政策适用时，要搞清楚业务原理，抠明白政策细节，吃透政策的具体规定。

北京勤可信税务师事务所高级合伙人刘红梅曾为丙影视制作公司提供涉税咨询服务。丙公司与视频平台企业签订联合投资摄制协议，双方共同出资开展影视项目的投资。双方约定，平台负责影视的宣发工作；影片的制作费用由丙公司全权调配。此后，丙公司将投资份额转让给另外4家公司，这4家公司仅依据投资比例，享有影片净收益和片头、片尾署名“出品方”的权利。各方在影片取得《影片公映许可证》后30日内进行制作成本结算。收到视频平台企业和其余4家企业汇入的投资款后，丙公司对如何开具增值税发票产生疑问。

“丙公司之所以产生困惑，归根到底，是对增值税的征管原理和具体政策规定理解、把握不准确。”刘红梅分析，根据增值税暂行条例及其实施细则，纳税人销售货物或提供应税劳务、服务，发生了增值税应税行为，才涉及发票开具问题。本案例中，视频平台企业和其余4家企业汇入投资款的行为，属于项目投资行为，不构成增值税应税行为，也就无须纠结发票如何开具的问题。

北京天扬君合税务师事务所副总经理刘艳青举例说，增值税一般纳税人M公司为软件和信息技术服务业企业。对于软件产品与其他产品的销售收入和销售成本，企业未设置明细分类单独核算。申报享受增值税即征即退优惠政策时，M公司根据开票金额确认软件产品销售收入对应的增值税销项税额，同时按照实际成本占比分摊相应增值税进项税额，并据此计算即征即退税额。由于政策适用方法不恰当，M公司自行申报的即征即退税额仅为368万元，比税务师事务所测算的即征即退税额少了680多万元。

刘艳青分析，根据《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）第六条，增值税一般纳税人在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务的，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销售收入比例确定软件产品应分摊的进项税额。M公司软件产品成本较低，且不均匀发生，选择按照销售收入占比确认软件产品应分摊的进项税额可能更合适。刘艳青说，政策中的“或”字，其实就是为纳税人提供了分摊方法的可选择性。“纳税人只有提高政策适用能力，才能得出更优解。”刘艳青说。

税种联动：

既要注重联系，也要区分差别

记者注意到，在研讨企业所得税业务、增值税业务的过程中，与会专家都展现了较强的系统性思维——不是单纯地就某一税种谈业务处理，而是注重不同税种之间的联动关系与差异分析。

“不同税种之间的税务处理不是割裂的，需要联动进行。”中瑞税务师事务所集团有限公司董事、合伙人孔令文举例说，戌公司享受环境保护、节能节水项目税收优惠的条件，可以同时享受资源综合利用增值税即征即退税收优惠政策和企业所得税“三免三减半”税收优惠政策。对戌公司来说，在收到增值税即征即退税款后，就需要联动进行企业所得税的合规处理。对于收到的增值税即征即退税款，企业需要确认为财政性资金，计入企业当年收入总额。如果该退税款属于与符合条件的环境保护、节能节水项目“直接相关”的财政性资金，则可计入该项目的收入，按照规定享受“三免三减半”等企业所得税税收优惠，并相应填报至纳税申报表《所得减免优惠明细表》（A107020）“符合条件的环境保护、节能节水项目”的“项目收入”栏次。

值得注意的是，同一笔业务在不同税种中，可能有不同规定，需要区别对待。北京欣洪海明珠税务师事务所合伙人文进、北京天职税务师事务所质监与技术支持部副主任赵钢锁都认为，员工工资薪金与福利费的个人所得税和企业所得税税务处理就比较典型。对于职工食堂工作人员的工资薪金等，即使已经为员工个人代扣代缴了个人所得税，但是，按照企业所得税法及其实施条例的规定，并不属于工资薪金总额的范畴，不能以已代扣代缴个人所得税为由，将其纳入企业工资薪金总额，进行企业所得税后续税务处理。