法院再审裁定，受票方可以作为“利害关系人”起诉开票方主管税务机关

近期，河南省南阳市中级人民法院的一份行政裁定书（【2024】豫13行再8号）引发热议，案件的核心是受票人虽不是案涉税务处理决定的行政相对人，但该处理决定对其合法权益产生实际影响，存在利害关系，最终法院认定其具有提起行政诉讼的主体资格。

法律上利害关系应如何认定。在实践中，针对同一个案件事实，行政机关和人民法院在认定中仍存在较大的分歧与差异。因此，在现有的法律规范和实务案例中讨论和研究法律上利害关系的判断标准具有重要意义。

由于案涉税务处理决定认定南阳某某新能源有限公司对外开具的增值税专用发票的行为属于虚开增值税专用发票，导致德州某某商贸有限公司从南阳某某新能源有限公司处取得的增值税专用发票不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额，德州公司欲以利害关系人的身份作为原告起诉作出案涉税务处理决定的南阳税务局第二稽查局。本案一审、二审法院均未支持德州某某商贸有限公司具有提起行政诉讼的主体资格。

再审法院认为，判断德州某某商贸有限公司是否系利害关系人的关键在于案涉税务处理决定是否影响受票企业德州某某商贸有限公司的权利义务。根据《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号）有关“纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”的规定，本案中，由于案涉税务处理决定认定南阳某某新能源有限公司对外开具的增值税专用发票的行为属于虚开增值税专用发票，导致德州某某商贸有限公司从南阳某某新能源有限公司处取得的增值税专用发票不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额，德州某某商贸有限公司虽然不是案涉税务处理决定的行政相对人，但案涉税务处理决定对德州某某商贸有限公司作为纳税人的合法权益产生实际影响，德州某某商贸有限公司与案涉税务处理决定存在利害关系，德州某某商贸有限公司具有提起行政诉讼的主体资格。

《行政诉讼法》第二十五条规定，行政行为的相对人以及其他与行政行为有利害关系的公民、法人或者其他组织，有权提起诉讼。

《行政复议法》第三十条规定，行政复议机关收到行政复议申请后，应当在五日内进行审查。对符合下列规定的，行政复议机关应当予以受理：……（二）申请人与被申请行政复议的行政行为有利害关系；……

最高人民法院关于适用《中华人民共和国行政诉讼法》的解释中第十二条对“利害关系”做了正向列举，有下列情形之一的，属于行政诉讼法第二十五条第一款规定的“与行政行为有利害关系”：（一）被诉的行政行为涉及其相邻权或者公平竞争权的；（二）在行政复议等行政程序中被追加为第三人的；（三）要求行政机关依法追究加害人法律责任的；（四）撤销或者变更行政行为涉及其合法权益的；（五）为维护自身合法权益向行政机关投诉，具有处理投诉职责的行政机关作出或者未作出处理的；（六）其他与行政行为有利害关系的情形。

国家税务总局发布的《税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号）第二十三条、二十四条也对利害关系人的复议权利做出明确规定：行政复议期间，行政复议机关认为申请人以外的公民、法人或者其他组织与被审查的具体行政行为有利害关系的，可以通知其作为第三人参加行政复议。行政复议期间，申请人以外的公民、法人或者其他组织与被审查的税务具体行政行为有利害关系的，可以向行政复议机关申请作为第三人参加行政复议。非具体行政行为的行政管理相对人，但其权利直接被该具体行政行为所剥夺、限制或者被赋予义务的公民、法人或其他组织，在行政管理相对人没有申请行政复议时，可以单独申请行政复议。

最高人民法院《关于进一步保护和规范当事人依法行使行政诉权的若干意见》（法发（2017）25号），提出要准确把握新行政诉讼法第二十五条第一款规定的“利害关系”的法律内涵，依法审查行政机关的行政行为是否确与当事人权利义务的增减得失密切相关，当事人在诉讼中是否确实具有值得保护的实际权益，不得虚化、弱化利害关系的起诉条件。对于确与行政行为有利害关系的起诉，人民法院应当予以立案。

最高人民法院在2024年4月26日举办“行政审判讲堂”第二期的问答环节，在答复辽宁省大连市中级人民法院审监庭王少琨庭长关于税务机关认定出票企业虚开增值税发票并作出税务处理决定，受票企业是否有权作为利害关系人申请行政复议这一问题时，从三个方面进行解答：第一，受票企业是否符合行政复议申请人资格，主要看是否与行政行为有利害关系。受票企业能否对税务机关就出票企业虚开增值税发票作出的税务处理决定申请行政复议，应当以该税务处理决定是否影响受票企业的权利义务为判断标准。第二，参照国家税务总局公告2012年第33号的相关规定，税务处理决定将可能导致受票企业从出票企业处取得的增值税专用发票不能作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额。据此，上述税务处理决定对受票企业作为纳税人的权利义务有可能产生实际影响，受票企业与上述税务处理决定具有利害关系，有权申请行政复议。第三，在例外情况下，税务处理决定可能对受票企业权利义务不产生实际影响，则受票企业不能作为行政复议申请人申请行政复议。当然，在执法实践中，对于行政复议申请人资格不宜采取严格限制的作法，特别是，对行政复议机关已经确认申请人资格的，在行政诉讼中，人民法院要予以充分尊重。要按照新修订的行政复议法的精神，充分发挥行政复议“低成本、高效率、宽口径”的制度优势，推动发挥行政复议化解行政争议主渠道作用。

《中华人民共和国最高人民法院行政审判庭 中国行政审判案例（第 2 卷）》中认为，“利害关系”是起诉人请求保护的必须是其自身拥有的受法律保护的合法权益，而非违法的或者他人的权益这里的“权益”，可以是法律明确规定的权利，也可以是法律没有明确规定，但却隐含于针对其他当事人的义务性规定中的利益。

（一）最高院案例观点

1.（2017）最高法行申169号裁判要旨：

最高人民法院通过“刘广明案”引入域外法上的“保护规范理论”，结合中国具体国情形塑了一个行政诉讼原告资格判断结构，即：公法规范要件、法定权益要件和个别保护要件。这个行政诉讼原告资格判断结构淡化了行政诉讼原告资格判断标准的主观性，同时增加了其可操作性。

（1）公法规范要件：行政法上的利害关系是公法领域权利和利益，受到行政行为影响，存在受到损害的可能性的当事人，才与行政行为具有法律上利害关系，才形成了行政法上权利义务关系，才具有原告主体资格（原告适格），才有资格提起行政诉讼。

（2）法定权益要件：行政法上利害关系的判断标准多重，并呈逐渐扩大和与时俱进态势。其中具有较强的实践指导价值的是以行政机关作出行政行为时所依据的行政实体法和所适用的行政实体法律规范体系，是否要求行政机关考虑、尊重和保护原告诉请保护的权利或法律上的利益，作为判断是否存在公法上利害关系的重要标准。实践中，应坚持从整体进行判断，参酌立法宗旨以及作出被诉行政行为的目的、内容和性质进行判断，以便能够承认更多的值得保护且需要保护的利益，属于法律保护的利益，从而认可当事人与行政行为存在法律上的利害关系，并承认其原告主体资格。应当将当事人是否具有法律保护的权益，作为判断当事人是否具有原告主体资格的重要标准。当事人主张的权益，应当是行政机关作出行政行为时已经存在和需要考虑的权益，原则上对于事后形成的权益或者已经消失的权益，当事人无权提起诉讼，除非存在因行政法律关系存续而事后受到影响等特殊情形或者法律有特殊规定。

（3）个别保护要件：行政诉讼首要以救济原告权利为目的，因此有权提起诉讼的原告，一般宜限定为主张保护其主观公权利而非主张保护其反射性利益的当事人。行政机关作出行政行为所依据的行政实体法要求行政机关考虑、尊重和保护特定的、个别的公民、法人或者其他组织的权益。

另外，最高院在该案判决书中提到，当事人诉请保护的权益可以在诉讼中得到保护，承认其原告主体资格才有实际意义。否则受理其起诉，若其所诉请保护的权益并不会在诉讼中得到保护和尊重，其起诉也就丧失了必要性，不具备诉的利益；因而不承认其原告主体资格，也并不会侵犯其任何权益。

2.（2016）最高法行申4727号裁判要旨：

通常来讲，利害关系具备与否，不仅要看当事人所主张的合法权益是否可能受到行政行为的不利影响，还要看此种合法权益是否受到特定行政领域的法律规则所保护。当然，一般来讲，出于立法技术上的考虑，法律规则往往不会直白地写出哪些利益应受保护，但是借助合理的解释方法，还是可以探寻其是否具有保护的意图。只有在能够找到这样的法律规则，即其要求行政机关采取某种措施或者不得采取干预措施，且结果是某种特定利益免遭损害或者得到促进、维护时，主张该种利益的主体才有可能获得申请复议的资格。

（二）地方法院案例观点

1.北京三中院（2020）京03行终723号裁判要旨：

《行政诉讼法》第二十五条规定的“有利害关系的公民、法人或者其他组织”，既不能过分扩大理解，认为所有直接或者间接受行政行为影响的公民、法人或者其他组织都有利害关系，也不能过分限制理解，将“可能性”扩展到必须要有充分证据证实被诉行政行为影响其实体权利。对于“利害关系”的认定需要综合考虑案件情况以及当事人的诉讼请求来予以确定。首先，应将当事人是否具有法律保护的权益作为判定当事人是否具有原告主体资格的重要标准；其次，在当事人确有法律可保护权益的情况下，还需要考虑该权益是否应当通过本案的行政诉讼来保护。因此，上述法条规定的“有利害关系的公民、法人或者其他组织”，不能扩大理解为所有直接或者间接受行政行为影响的公民、法人或者其他组织；所谓“利害关系”仍应限于法律上的利害关系，不宜包括反射性利益受到影响的公民、法人。

2.广东省高院（2021）粤行再3号裁判要旨：

根据《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》有关“纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”的规定，鼎鉴行公司取得的21份增值税专用发票不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额，案涉《税务处理决定书》对鼎鉴行公司作为纳税人的合法权益产生实际影响。据此，鼎鉴行公司与案涉《税务处理决定书》存在法律上的利害关系，其具有提起本案诉讼的原告主体资格。

我国目前对行政法领域“利害关系人”的认定，基本判断标准是当事人所主张的合法权益是否可能受到被诉行政行为的不利影响，以及此种合法权益是否受到特定行政领域的法律规则所保护。

具体到税务领域的虚开案件中，如果开票方被认定为虚开，作为下游的受票方不仅存在很大的虚开风险，而且面临对应的专票无法抵扣的损失，虽然有可能会被认定是“善意取得”，或者可能属于不构成刑事犯罪的“如实代开”等行为，但这些都需要企业收集证据加以证明，这就意味着虚开案件中，受票方作为“利害关系人”参加诉讼的权利尤为重要。

最高法的司法意见及指导案例都反映出目前对利害关系认定标准逐渐扩大和与时俱进，在税法领域，一起案件涉及到的利害关系方众多，保障其诉权才能更好地保护善意方，维护纳税人的合法权益。

民营经济是中国经济的重要组成部分，对于稳定增长、促进创新、增加就业、改善民生等方面发挥了重要作用。充分保障民营企业的法律救济权利是税务部门和人民法院的重要职责。

另外，在复议和诉讼中，需要大量证据证明受票方取得的票据与虚开案件无关或者是善意取得，建议受票企业在日常的管理中，提高发票风险意识，重视发票管理，规范受票流程，加强员工培训，细化岗位职责，必要时寻求专业人士的指导，尽量避免和降低行政、刑事风险。