某纺织公司实际控制人包某，拟将其公司染布提交A印染公司加工，考虑到自己公司不需要使用该加工发票抵扣税款，就与需要发票的B纺织公司王某达成合意。包某将其自有染布使用B公司染布名义，提交给A公司印染加工。B公司与A公司签订了加工合同，并对公支付了加工费用，相应取得A公司开具的印染增值税专用发票虚抵进项税额一百余万元。鉴于实际加工的染布系包某公司的，包某就将不含税的加工费通过个人银行卡支付给了B公司王某。又因为B公司非法受益，取得前述加工发票抵扣了税款，B公司王某承诺支付包某3%的好处费。案发后，公诉机关以虚开增值税专用发票罪分别起诉了B公司王某及包某，作为中间人的包某该如何定罪量刑？
01
包某是否能构成虚开增值税专用发票罪？
辩护人认为包某的行为不构成虚开增值税专用发票罪。理由是，根据刑法第二百零五条虚开增值税专用发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的，而包某均不具有前述四种行为。
首先，为他人虚开应指开票方明知自己与受票方没有真实交易依旧为其开具发票的行为。本案A公司为开票方，包某既非A公司的实际控制人或工作人员，也未与A公司合谋虚开发票，包某自然不能构成为他人虚开。
其次，为自己虚开应指开票方自己在收购农产品等特殊情形下，明知不存在真实交易，自己给自己开具发票的行为。本案不具备相应特殊情形，包某也没有向自己开票，自然不能构成为自己虚开。
再次，介绍他人虚开应指中间人明知他人之间没有真实交易，而介绍开票方为受票方开具发票。在此情形下，开票方与受票方本身也应知道相互之间是没有真实交易的。但本案作为开票方的A公司，是基于包某持有B公司的授权委托、且向B公司对公收取了加工费，A公司无从知道包某提交加工的染布并非归属于B公司，由此本案诉辩双方均认可A公司不具有发票违法犯罪行为。所以，本案并不具有虚开发票的三方明知，包某也就不能构成介绍他人虚开。
最后，让他人为自己虚开应指受票方明知与开票方没有真实交易，依旧让开票方为自己开具发票的行为。在此情形下，开票方同样也应知道双方之间是没有真实交易的。但本案A公司并不知道自己与B公司之间实际上并无真实交易，而是受到包某与B公司的合伙欺骗从而错开了发票。由此，鉴于A公司不能成为B公司让其为自己虚开的对向犯，B公司本身就不能构成虚开增值税专用发票罪，包某自然不能成为B公司虚开犯罪的帮助共犯。
此外，包某“让他人为他人”开具发票行为，即便本案B公司存在“虚受”发票虚抵进项税额行为，包某的行为也不符合上述刑法规定的四种虚开发票行为，由此辩护人认为包某的行为不应构成虚开增值税专用发票罪。
02
包某是否能构成非法出售、购买增值税专用发票罪？
辩护人认为，包某的行为不构成非法出售增值税专用发票罪。理由是非法出售增值税专用发票应以持有发票为前提条件。只有特殊的主体比如依法管理发票的税务人员、合法领购发票的纳税主体及其工作人员，以及通过勾结、盗窃、骗取或者其他犯罪手段从增值税专用发票持有者手中非法取得的其它人员才是本罪的适格主体。本案包某不属于前述主体范围，不能构成非法出售增值税专用发票罪。
包某的行为也不构成B公司非法购买增值税专用发票罪的帮助共犯。理由是B公司是采取欺骗手段从A公司非法取得的发票，其与A公司之间并没有非法买卖发票的故意，所以B公司本身就不能构成非法购买增值税专用发票罪，包某的共犯皮之不存、毛将焉附。B公司虽与包某存在合谋，但双方实际上合谋的是抵扣权的让渡，包某并非发票的持有人，若将其视同为虚开或非法出售发票的犯罪主体，势必延伸至现实生活中广泛存在的票货分离、交易中间商等人员，导致刑罚打击面过宽，不符合罪刑一致原则。
03
辩护人认为包某应构成逃避缴纳税款罪的帮助共犯
辩护人认为，本案系包某与B公司王某合谋，采取欺骗、隐瞒的手段，共同欺骗A公司从而非法取得发票，目的是帮助A公司“虚抵进项税额”从而达到少缴税款的逃税目的。由此，只有在B公司达到逃税罪立案追诉标准，在被税务机关依法下达追缴通知后仍然逃避缴纳的，包某应与B公司构成逃税共同犯罪。但鉴于包某在共同犯罪中作用较小、造成国家税款损失的直接责任主体为B公司，包某应认定为帮助犯、从犯。
遗憾的是，本案公诉机关并没有采纳辩护人的意见，也没有充分说理包某的行为具体属于上述四种虚开行为的哪一种。无奈辩护人只能保留并发表独立辩护意见，同时尊重被告人的认罪认罚悔罪态度，最终获得了缓刑判决的从宽处理结果，部分实现了罪责相符的平衡。
黄诗成 | 主办律师
专业领域：涉税法律服务
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