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MY聊审计，专注于CPA业务探讨。本期内容主要来源于上市公司执行企业会计准则案例解析2024，如需转载请注明来源。
案例2-25 与财务担保相关的负债
一、案例背景
2x17年1月至4月，A公司为其控股股东及关联方向3冢公司的3笔借款（本金合计4.5亿元）提供违规担保。2x20年8月，相关债权人就其中2笔违规担保（本金合计3亿元）对A公司提起诉讼。至2x20年底，2笔涉诉违规担保，经一审法院判决担保合同无效，但A公司需承担被担保方不能清偿部分50%的赔偿责任。至公司2x20年年报披露时，公司已提起上诉，但相关法院尚未作出二审判决。剩余1笔（本金1.5亿元）未解除违规担保，兰州市中级人民法院于2x20年4月20日作出执行裁定，将通过拍卖公司控股股东相关资产以抵偿债务。同时，2x21年4月，经A公司董事会、股东大会审议通过，控股股东将其焦炭生产线相关资产（评估价为
8.3亿元）抵（质）押给A公司，作为补偿违规担保可能给公司造成损失的担保。
在2x20年年报中，A公司认为就其中2笔违规担保公司已提起上诉，法院尚未作出二审判决，因此不需要确认一项预计负债。对于剩余1笔未解决的违规担保，法院已经裁定将通过拍卖公司控股股东相关资产以抵偿债务，A公司预计控股股东的相关资产已经足够抵偿债务，因此也不需要确认一项预计负债。
问题：A公司针对财务担保相关负债的会计处理是否恰当？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订）第六条规定：“除下列各项外，本准则适用于所有企业各种类型的金融工具：
对于财务担保合同，发行方之前明确表明将此类合同视作保险合同，并且已按照保险合同相关会计准则进行会计处理的，可以选择适用本准则或保险合同相关会计准则。该选择可以基于单项合同，但选择一经做出，不得撤销。否则，相关财务担保合同适用本准则。”
《企业会计准则第13号——或有事项》第四条规定：“与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：
（一）该义务是企业承担的现时义务；
（二）履行该义务很可能导致经济利益流出企业；
（三）该义务的金额能够可靠地计量。”
《企业会计准则第13号——或有事项》第七条规定：“企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。”
三、案例解析
根据金融工具准则，符合条件的财务担保合同需要按照预期信用损失模型计提预期信用损失，而不再适用或有事项准则。金融工具准则和或有事项准则对担保义务的初始确认时点和计量要求有所不同。上市公司对外提供的财务担保合同发生在2019年之前的适用或有事项准则，发生在2019年之后的适用金融工具准则。
背景资料中，上市公司给控股股东的借款提供的是违规担保，首先要根据当时适用的法律法规判断担保合同是否有效，如果担保合同有效，按照当时适用的会计准则对该担保合同进行会计处理。如果根据法律法规判断违规担保合同是无效的，则企业并不存在需要核算的财务担保合同义务。当主债权合同有效而担保合同被认定为无效的情形下，上市公司需进一步根据法律法规判断其在这种情况是否还可能被要求承担债权人的损失，这属于或有事项，应当遵循或有事项准则核算。例如本案例所述，尽管担保合同无效，但上市公司由于对合同无效存在过错而被法院要求承担被担保方不能清偿部分50%的赔偿责任，则这种情况下的赔偿支出是由于上市公司内部管理不当导致的，应当根据或有事项准则要求确认预计负债，计入营业外支出。
在本案例中，在上市公司一审被判决担保合同无效但由于对担保无效存在过错而需要按法院要求承担被担保方不能清偿部分50%的赔偿责任的情况下，控股股东将其焦炭生产线相关资产（评估价为8.3亿元）抵（质）押给A公司，作为补偿违规担保可能给公司造成损失的反担保，属于或有事项准则规定的补偿权资产，按或有事项准则相关规定进行会计核算，即“企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值”。
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