流转税的营改增，从价内税到价外税转变，增值税税金从计入营业成本到不再计入营业成本，企业所得税纳税申报表再也找不到其踪迹，反而是在企业资产负债表中作为资产项目进行核算，自此完成了从利润表因素到资产负债表因素的跳跃。当企业破产清算或兼并重组之时，如何处理可以抵扣的增值税进项税额，似乎也是应该讨论的话题之一。
一、营改增：从价内税到价外税，增值税税负（税金）完成了从利润表到资产负债表的跳跃
（一）价内税模式的税金作为商品（服务）的收入或成本，在利润表中核算；价外税模式的税金不作为商品（服务）的收入或成本，在资产负债表核算
在税金作为价内税的税收征管模式下，税金随同销售、转让一并计入销售方的销售收入、采购方的采购成本。对于销售方而言，计入销售收入影响利润表，对于采购方而言，若商品消耗或转让的，则计入成本影响利润表。
与价内税相反的价外税，增值税税金的销项税额、进项税额等实行价税分离，增值税的销项税额、进项税额等冲抵后的可抵扣增值税进项税额则在资产负债表中列示。
（二）增值税价外税的会计核算实践
以2024年9月7日002569 ST步森：2021年年度报告全文（补充更正后）为例，其“可抵扣增值税进项税额”在资产负债表中的“其他流动资产”核算，具体摘录列示如下：
其他流动资产 | ||
项目 | 期末余额 | 期初余额 |
待抵扣进项税额 | 2,419,057.55 | 1,683,064.44 |
理财产品 | 3,000,000.00 | |
应收退货成本 | 764,751.18 | |
合计 | 2,419,057.55 | 5,447,815.62 |
另外，在上海证券交易所、深圳证券交易所上市公司披露的财务报表中检索“可抵扣增值税进项税额”，结果显示可抵扣增值税进项税额作为资产损失是较为常见的会计核算，具体结果统计如下表：
二、破产清算企业的可抵扣增值税进项税额：应作为资产损失，作为清算损失项目
企业破产清算时，可抵扣增值税进项税额已无法继续发挥经济价值，符合会计准则关于资产损失的定义。根据财务报表的实践观察，现阶段资产减值损失的会计核算主要是基于《企业会计准则第8号－－资产减值》，当企业识别判定再无经济利益流入的可能，即具体到企业发生的资产减值损失，设置“资产减值损失”科目核算，并在“资产减值损失”科目中按资产减值损失的具体项目进行明细核算。期末应将“资产减值损失”科目余额转入“本年利润”科目，结转后应无余额。
结语
对于增值税事项，除了常规的民商事法律规定之外，作为税收政策的重要内容，在企业破产清算环节，是否可以结转为资产损失、是否可以申请增值税留抵退税等事项关乎股东的切身利益，在税收制度框架内可合理规划，适当维护股东的正当权益。
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赵恒志 律师
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