出口退（免）税：排除小风险 杜绝大隐患
2021年，我国对外贸易发展成绩显著。商务部公开数据显示，1月~11月，我国货物出口总额30264.47亿美元。利用好出口退税政策，对出口企业来说，有利于缓解企业资金压力，增强自身内循环，让企业更有底气地“走出去”。但在实际工作中，笔者发现，部分出口企业因为细节工作不到位，引发了不少出口退税方面的涉税风险。
风险点一：退（免）税办法变更前未“清算”
A公司原本是一家生产型出口企业，主要生产汽车滤清器。后A公司变更为商贸型出口企业。在变更经营方式后，A公司又将原生产型企业期间生产的价值约10万美元的滤清器出口境外。此后，公司财务人员在不知情的情况下，前往税务局申请办理变更企业类型及企业退（免）税办法。办理备案变更时，经税务人员提醒，A公司财务人员才了解到，公司仍有未申报出口退（免）税的出口货物。税务人员同时提醒，企业申请变更退（免）税办法的，变更前，全部出口货物要按照原退（免）税办法申报退（免）税，变更后，将不得再申报变更前出口货物退（免）税。
◎风险分析◎
企业类型不同，适用的出口退（免）税计算方法不同。生产型出口企业适用免抵退计算办法，而商贸型出口企业适用免退税计算办法。根据《国家税务总局关于〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法〉有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第12号），企业应将批准变更前全部出口货物，按变更前退（免）税办法，申报退（免）税，变更后不得申报变更前出口货物退（免）税。
A公司在变更经营方式后，未及时进行退（免）税备案变更，又进行了货物出口。根据规定，企业若在办理出口退（免）税办法变更前，未及时对变更前出口的10万美元滤清器申报出口退（免）税，变更后，将不得申报变更前出口货物退（免）税，由此，企业将面临该10万美元出口货物对应出口退税额的损失。
◎建议◎
企业要根据自己的实际经营情况，及时、准确地办理出口退（免）税备案。
若企业的经营模式发生改变，应在经营模式变更后30日内，到主管税务机关办理出口退（免）税备案变更。在办理备案变更前，首先要确保变更前的出口货物，已完成出口退（免）税申报。在具体办理时，也要根据公司的实际经营情况，关注发生变化的项目，特别是企业类型、退（免）税办法等。要注意避免因备案变更而导致出口货物不能适用相应退（免）税办法的情况，减少不必要的损失。
A企业原为生产型出口企业，生产货物并出口，执行免抵退税办法。受疫情影响，其于2022年5月发生业务转型，转型为外贸型出口企业，外购货物并出口。其按规定在税务机关办理了退(免)税办法变更，执行免退税办法。其于2022年8月申报办理出口退（免）税，税务机关工作人员按规定对其开展出口退（免）税实地核查。在核查过程中，税务机关工作人员发现其申报的退（免）税业务的出口时间为2022年3月，早于其由免抵退税变更为免退税的时间（2022年5月），按规定对该笔退税款办理不予退税。
案例分析：
由于A企业申报的退（免）税业务的出口时间早于其由免抵退税变更为免退税的时间，依据文件规定，出口企业或其他单位申请变更退(免)税办法的，经主管税务机关批准变更的次月起按照变更后的退(免)税办法申报退(免)税。企业应将批准变更前全部出口货物按变更前退(免)税办法申报退(免)税，变更后不得申报变更前出口货物退(免)税，故调查评估人员对该笔退税款办理不予退税。
文件依据：
《国家税务总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>有关问题的公告》（财税〔2013〕12号）第一条第二项规定：
出口企业或其他单位申请变更退(免)税办法的，经主管税务机关批准变更的次月起按照变更后的退(免)税办法申报退(免)税。企业应将批准变更前全部出口货物按变更前退(免)税办法申报退(免)税，变更后不得申报变更前出口货物退(免)税。
温馨提示：
由于业务转型需要，出口企业可能会面临变更退(免)税办法的情形，稍不留神就会导致退税款无法办退。
出口企业发展需要注意市场行情变化做出自身调整，但也要注意自身业务变更所引起的连锁反应，退（免）税办法关系到企业退税款项等关乎企业发展的资金问题，因此在变更退(免)税办法时要注意时间节点，以免错失税款！
风险点二：委托加工直接“视同自产”
B公司主要生产袜子、九分裤和内裤等产品。2020年，该公司在采购原材料后，交由其他企业代为加工袜子，加工完成后收回并出口境外，出口价值约39.5万欧元。在进行出口退（免）税申报时，B公司按照本公司自产货物，对这批委托加工收回的货物申报了出口退（免）税。但税务机关在风险应对过程中发现，虽然这批委托加工的货物，与B公司自产货物一同出口给同一外商，但B公司未与加工企业签订委托加工协议，账面上也未作委托加工处理。
◎风险分析◎
生产企业出口自产货物和视同自产货物，可适用免抵退税办法。不过，虽然同样是适用免抵退税办法，但“视同自产”并不等于“自产”，而是要满足相应的条件。《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）附件4《视同自产货物的具体范围》第二条第四款规定，持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为的生产企业，企业委托加工的货物，同时符合三项条件的，可视同自产货物，申报适用增值税退（免）税政策。这三项条件分别为：与本企业生产的货物名称、性能相同，或者是用本企业生产的货物再委托深加工的货物；出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人；委托方与受托方必须签订委托加工协议，且主要原材料必须由委托方提供，受托方不垫付资金，只收取加工费，开具加工费（含代垫的辅助材料）的增值税专用发票。
但在实际生产经营过程中，不少企业在出口与本公司出口货物名称、性能相同的委托加工产品时，一股脑儿地全部按照自产货物，申报了出口退（免）税，忽略了对视同自产条件的关注。如本案例中的B公司，由于未签订委托加工协议、账面上未作委托加工处理等，其委托加工的出口货物，不符合视同自产货物的条件，最终仅能适用免税政策，而不能适用免抵退税政策。
◎建议◎
企业财务人员在加强对出口退（免）税政策的理解与应用的同时，也要加强与各部门的沟通，准确了解企业的生产能力、工艺流程及业务开展情况。尤其是在企业遇到需要外购产品，或采取委托加工形式以弥补产能不足等情况时，财务人员要及时进行关注和提醒，或出具涉税风险防范的处理意见，提早规避可能发生的涉税风险。
《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）二、增值税退（免）税办法适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务，按照下列规定实行增值税免抵退税或免退税办法。
（一）免抵退税办法。生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供加工修理修配劳务，以及列名生产企业出口非自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），未抵减完的部分予以退还。
《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）文件附件4第一条所列条件出口企业出口的视同自产货物。
视同自产货物的具体范围
一、持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为且同时符合下列条件的生产企业出口的外购货物，可视同自产货物适用增值税退（免）税政策：
（一）已取得增值税一般纳税人资格。
（二）已持续经营2年及2年以上。
（三）纳税信用等级A级。
（四）上一年度销售额５亿元以上。
（五）外购出口的货物与本企业自产货物同类型或具有相关性。
二、持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为但不能同时符合本附件第一条规定的条件的生产企业，出口的外购货物符合下列条件之一的，可视同自产货物申报适用增值税退（免）税政策：
（一）同时符合下列条件的外购货物：
1.与本企业生产的货物名称、性能相同。
2.使用本企业注册商标或境外单位或个人提供给本企业使用的商标。
3.出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人。
（二）与本企业所生产的货物属于配套出口，且出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人的外购货物，符合下列条件之一的：
1.用于维修本企业出口的自产货物的工具、零部件、配件。
2.不经过本企业加工或组装，出口后能直接与本企业自产货物组合成成套设备的货物。
（三）经集团公司总部所在地的地级以上国家税务局认定的集团公司，其控股（按照《公司法》第二百一十七条规定的口径执行）的生产企业之间收购的自产货物以及集团公司与其控股的生产企业之间收购的自产货物。
（四）同时符合下列条件的委托加工货物：
1.与本企业生产的货物名称、性能相同，或者是用本企业生产的货物再委托深加工的货物。
2．出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人。
3.委托方与受托方必须签订委托加工协议，且主要原材料必须由委托方提供，受托方不垫付资金，只收取加工费，开具加工费（含代垫的辅助材料）的增值税专用发票。
（五）用于本企业中标项目下的机电产品。
（六）用于对外承包工程项目下的货物。
（七）用于境外投资的货物。
（八）用于对外援助的货物。
（九）生产自产货物的外购设备和原材料（农产品除外）。
风险点三：忽视备案单证管理
C公司是一家商贸型出口企业，主要从事鞋类产品出口。主管税务机关在进行日常走访调研时，抽查了企业2020年的部分出口退（免）税备案单证，发现C公司在2020年出口的部分防疫物资，以离岸价报关出口，而备案单证中，并无相应运输依据。且该部分出口货物已申报出口退（免）税。接到主管税务机关限期改正的要求后，C公司与厂商及运输公司开展了沟通，但依旧无法取得相应凭据。最终，C企业按照规定，负数冲减原出口退（免）税申报，改为免税申报。
◎风险分析◎
根据《国家税务总局关于发布〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第24号）相关规定，出口企业应在申报出口退（免）税后15日内，将所有出口退（免）税货物的单证备案完毕，以备主管税务机关核查。若未按规定进行单证备案，不得申报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，应用负数冲减原申报。对于未按规定装订、存放和报关备案单证的，可以按照税收征收管理法第六十条规定，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款。
在目前无纸化申报的大背景下，不少企业容易忽视出口退（免）税单证备案管理，但其中隐藏的涉税风险却是不容小觑的。特别是一些企业，由于不熟悉备案单证规定，没有将企业承担的国内运输单证纳入单证备案管理。这个小细节，不仅将导致企业无法进行退（免）税申报，还会影响出口企业分类管理类别，甚至使企业面临税务行政处罚。
◎建议◎
企业在开展出口业务的同时，要让财务部门和业务部门做好沟通与衔接工作，特别是对从事外贸业务相关工作的人员，要做好岗位培训。与此同时，企业应要求相关岗位的人员，在做好外贸业务的同时，及时跟进、收集出口货物单据，以便企业能够及时进行出口退（免）税申报，节约事后的办税成本，规避后续的涉税风险。
作者：黄佳莉 黄跃文（作者单位：国家税务总局瑞安市税务局）
2022年01月29日 来源：中国税务报
