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前言
我们在上篇文章《企业出海税务指南系列文章（一）：海外控股架构搭建税务考量》中介绍了海外控股架构搭建过程中的税务考量因素，即选择直接持股还是间接持股，搭建几层海外架构以及在何处设立中间控股公司。在本篇文章中，我们将着重阐述知识产权持有平台搭建、利润派回方式选择以及构建集团关联交易等海外业务规划中的税务考量。
01
知识产权持有平台的搭建
广义上讲，投资架构不仅包括控股架构，还涵盖了与之相关的知识产权架构、融资架构、贸易架构和人力资源配置架构等多个方面。本节将以技术出海为例，探讨中国企业如何在搭建控股架构的同时，合理布局知识产权架构，以实现税务优化和战略目标的双重效益。
在“中国智造”浪潮下，知识产权已经成为跨国企业的核心资产和竞争力所在。对于中国科技企业和高端制造企业而言，在出海的过程中将不可避免地面临知识产权跨境技术许可或技术转让甚至技术开发等问题。具体而言，由于中国出海企业的前期研发活动多在中国境内开展，研发成果多为境内公司所拥有，而在出海阶段，出于海外生产以及拓展海外市场等考量，需要向境外公司进行技术授权，或直接将技术所有权转让给境外公司，而境外公司则可能根据后续业务发展需要进行进一步研发。
对于上述知识产权跨境关联交易，出海企业除考虑境内公司进行技术授权和转让的中国税务影响外，更重要的是选择合适的国家/地区设立知识产权持有平台，进行全球知识产权的提前布局，从而降低未来境外研发以及后续授权转让环节的相关税务成本。
除将知识产权保留在境内公司外，出海企业可考虑在实施“专利盒（Patent Box）”制度的国家/地区设立知识产权持有平台，进行集团知识产权集中管理和运营。“专利盒”制度起源于欧洲，本质是对企业通过专利及其他知识产权产生的收入适用较低的优惠税率。目前，23个欧盟成员国中包括卢森堡、荷兰、爱尔兰在内的13个国家实施了“专利盒”制度。[1]2024年，中国香港也进行了“专利盒”制度的相应立法，新加坡同样有类似的知识产权发展优惠计划（“IDI”）以及企业创新计划（“EIS”）的知识产权税收优惠。以下是常见的知识产权持有平台设立地的“专利盒”制度情况：
具体到“专利盒”制度的适用条件，以最早开始实施“专利盒”制度的爱尔兰为例[2]，爱尔兰企业的合格知识产权产生的合格知识产权收入，可以在一定比例上享受10%的优惠企业所得税税率。其中：
“合格知识产权”包括专利发明、版权软件以及植物育种者权利，与市场营销相关的知识产权，如商标、品牌和形象权不包括在内。
“合格知识产权收入”包括特许权使用费、许可费、保险损害赔偿或补偿，以及嵌入式知识产权收入。
对于可享受10%优惠税率的收入比例的计算，爱尔兰遵循经济合作与发展组织（“OECD”）出台的“关联法”（nexus approach）计算方式，计算公式为：可归属于“专利盒”收入=〔（合资格研发支出×1.3）÷总研发支出〕×合格知识产权收入。“合资格研发支出”指爱尔兰公司自身在研发活动上发生的支出。简而言之，爱尔兰公司进行的研发比例越高，可能符合优惠税率的收入比例就越大。
由此可见，如在实施“专利盒”制度的国家/地区设立知识产权持有平台，则有机会就特许权使用费等知识产权相关收入适用较低税率，从而降低集团整体税负。但需要注意的是，与爱尔兰类似，各国/地区的“专利盒”制度大多鼓励企业进行自主研发，因此，如出海企业并无海外研发计划，应谨慎选择知识产权持有平台设立地，以免浪费集团架构搭建及管理资源成本。
02
利润派回方式及税务考量
对于出海企业而言，其产生的海外收益不仅可以通过股息的方式逐层派回中国境内，还可以通过构建跨境关联交易，以利息、特许权使用费、服务费的形式直接支付给中国总部或其他境内集团成员，海外子公司则可就相关支出作为成本费用在企业所得税税前扣除。
具体而言，除了股权投资外，中国总部可通过关联借贷的方式向境外子公司提供资金并收取相应的利息。如构建关联借贷交易，应满足境外子公司所在国的资本弱化要求，如不超过一定比例的债资比、交易具备商业实质、满足独立交易原则等要求，否则相关利息支出将面临无法在境外子公司进行税前扣除，从而导致双重征税的风险。
针对关联服务交易，中国总部或其他境内集团成员可根据自身经营业务情况向境外子公司提供后台支持服务、运营支持服务、技术咨询服务等关联服务并收取一定比例的服务费。针对关联知识产权交易，中国总部或其他境内集团成员可根据实际业务需求向境外子公司授权技术、商标等知识产权使用权并收取一定比例的特许权使用费。无论是服务费还是特许权使用费，均应保证交易的真实性，且定价符合独立交易原则。
03
通过关联交易整合集团资源
为整合集团资源利用效率，快速开拓海外市场，以及降低集团全球税负成本，出海企业往往需要构建纷繁复杂的集团内部关联交易体系，如原材料采购、产品分销、技术许可、服务等。出于对关联交易带来的潜在税基侵蚀和利润转移风险的考量，各国针对企业集团的关联交易均出台了专门的转让定价规则，并十分关注跨国企业当地实体的利润水平以及关联交易定价的合理性。如集团关联交易被认定为缺乏真实性或定价不符合独立交易原则，则将面临被中国或投资东道国税务机关特别纳税调整，从而引起双重征税的风险，因此，出海企业应提前进行集团关联交易搭建，从而避免潜在的转让定价风险。
1. 功能、资产和风险配置
在确定海外投资架构后，出海企业可根据集团内各实体的功能、资产和风险配置情况，搭建集团内关联交易网络。从税务角度来看，出海企业需要进行集团业务价值链分析，确定各环节参与方的价值创造贡献，从而确定各成员利润水平。同时，出海企业也可根据未来业务安排，对集团价值链进行重塑。
以研发制造业企业为例，其集团价值链通常涉及以下环节：
图：集团价值链图示
从经济学角度看，在集团价值链中，产品周期前端的设计、研发环节以及产品周期后端的市场营销环节，一般是对集团利润做出最大贡献的环节。以承担营销和销售功能的集团成员为例，其可能涉及的功能包括市场推广、与客户进行谈判和签约、物流配送、售后支持等功能；其使用的资产则包括运输工具、商标等无形资产；其承担的风险则包括存货风险、市场风险、运输风险、产品责任风险等。
2. 搭建关联交易网络
在对集团内各成员进行上述功能、资产和风险配置分析后，则可对各成员利润水平做出更为合理准确的划分，从而确定各类集团内关联交易的提供方和接受方。同时，企业集团也可通过在不同国家、地区的集团成员之间进行功能、资产和风险的合理配置，如在低税率地区配置较多的功能、资产和风险，将更多的利润留存在该地区以适用较低税率，达到节约集团整体税负的目的。
例如，出海企业可将集团价值链部分功能集中在某些贸易、资金、知识产权方面存在税收优惠的国家/地区。如第一节所述的在实施“专利盒”制度的国家/地区设立“知识产权持有平台”，从事知识产权的统一研发和集中管理，通过向关联公司收取特许权使用费，可以将关联公司的利润部分集中在“知识产权持有平台”适用相关税收减免优惠，从而降低集团整体税负成本。
结语
在境外投资架构成型后，出海企业应进行海外业务规划，如将业务集中在某些海外公司，搭建知识产权持有平台、贸易平台、供应链平台等平台公司。同时，出海企业应当考虑未来海外利润派回方式，并结合集团整体业务安排进行全球价值链分析和重塑，进一步布局集团内关联交易网络，降低海外利润派回税务成本，以及关联交易转让定价风险。通过合理的海外业务规划，可降低出海企业海外经营以及利润派回阶段的税负成本和潜在涉税风险，从而在全球市场中稳健前行。
*本文对任何提及“香港”和“香港特别行政区”的表述应解释为“中华人民共和国香港特别行政区”。
脚注：
[1] 参见席鹏辉、李瑶《转变税收优惠政策重点 培育和发展新质生产力——基于“专利盒”政策实践与启示》，载《税务研究》2024年第9期，网址：https://mag.ctax.org.cn/Article/Detail?id=90297
[2] 参见爱尔兰税务局发布的《Guidance Notes on the Knowledge Development Box》，网址：Part 29-03-01 - Knowledge Development Box (KDB) Guidance note
本文作者
章慈
合伙人
合规业务部
zhangci@cn.kwm.com
业务领域：税务合规、税务争议解决及私人财富管理
章慈律师拥有超过15年的税务法律服务经验，专长于税务筹划，为企业及高净值个人客户提供“税务+法律+商业”一体化、务实有效的解决方案。在税务筹划方面，章律师在企业税务合规调查及风险防范、重大复杂并购重组、境内外上市及私有化、境外投资、私募基金、信托及金融衍生品税务咨询、财税优惠申请、关联交易安排税务筹划、供应链及电子商务税务咨询等方面拥有扎实的专业知识和丰富的实践经验。服务的客户群体主要涉及消费零售、互联网、金融科技、汽车、医药、影视娱乐、私募基金及信托、房地产等领域。
王晨璐
律师助理
合规业务部
感谢实习生李妍如对本文作出的贡献。
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封面图源：种子计划-发芽·杜飞辰
