运输费用的会计处理和实务案例小结
根据《企业会计准则应用指南汇编2024》第二章 存货
企业外购存货主要包括原材料和商品。外购存货的成本即存货的采购成本，指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。在实务中，企业也可以将发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用先进行归集，期末，按照所购商品的存销情况进行分摊。对于已销售商品的进货费用，计入主营业务成本；对于未销售商品的进货费用，计入期末存货成本。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。
根据《企业会计准则应用指南汇编2024》第十五章 收入。
需要说明的是，在企业向客户销售商品的同时，约定企业需要将商品运送至客户指定的地点的情况下，企业需要根据相关商品的控制权转移时点判断该运输活动是否构成单项履约义务。通常情况下，控制权转移给客户之前发生的运输活动不构成单项履约义务，而只是企业为了履行合同而从事的活动，相关成本应当作为合同履约成本，在确认商品或服务收入时按照与收入确认相同的基础摊销计入“主营业务成本”或“其他业务成本”科目，并在利润表“营业成本”项目中列示；相反，控制权转移给客户之后发生的运输活动则可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。
综上，可以结合合同条款和行业惯例进行综合判断后确认。
【例15-16】甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在出库时转移给乙公司。
本例中，甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在出库时，控制权转移给乙公司。在此之后，甲公司为将产品运送至乙公司指定的地点而发生的运输活动，属于为乙公司提供了一项运输服务。如果该运输服务构成单项履约义务，且甲公司是运输服务的主要责任人。甲公司应当按照分摊至该运输服务的交易价格确认收入。
【例15-17】甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在送达乙公司指定地点时转移给乙公司。
本例中，甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在送达乙公司指定地点时，控制权转移给乙公司。由于甲公司的运输活动是在产品的控制权转移给客户之前发生的，因此不构成单项履约义务，而是甲公司为履行合同发生的必要活动。
【权威指引】收入准则应用案例——运输服务
【例】甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在出库时转移给乙公司。
本例中，甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在出库时，控制权转移给乙公司。在此之后，甲公司为将产品运送至乙公司指定的地点而发生的运输活动，属于为乙公司提供了一项运输服务。如果该运输服务构成单项履约义务，且甲公司是运输服务的主要责任人。甲公司应当按照分摊至该运输服务的交易价格确认收入。
分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第九条、第十条、第二十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第31页最后一段、第79页等相关内容。
【例】甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在送达乙公司指定地点时转移给乙公司。
本例中，甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在送达乙公司指定地点时，控制权转移给乙公司。由于甲公司的运输活动是在产品的控制权转移给客户之前发生的，因此不构成单项履约义务，而是甲公司为履行合同发生的必要活动。
分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第九条、第十条、第十四条、第二十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第31页最后一段等相关内容。
【权威指引】监管规则适用指引——会计类第2号，2-6 运输费用的确认与列报
对于存货生产、销售过程中发生的运输费用，企业应当基于运输活动的发生环节及目的，恰当区分运输费用的性质，根据企业会计准则的规定进行会计处理。
监管实践发现，部分公司对于运输费用的确认与列报存在理解上的偏差和分歧。现就该事项的意见如下：
对于与履行客户合同无关的运输费用，若运输费用属于使存货达到目前场所和状态的必要支出，形成了预期会给企业带来经济利益的资源时，运输费用应当计入存货成本，否则应计入期间费用。
对于为履行客户合同而发生的运输费用，属于收入准则规范下的合同履约成本。若运输活动发生在商品的控制权转移之前，其通常不构成单项履约义务，企业应将相关支出作为与商品销售相关的成本计入合同履约成本，最终计入营业成本并予以恰当披露。若运输活动发生在商品控制权转移之后，其通常构成单项履约义务，企业应在确认运输服务收入的同时，将相关支出计入运输服务成本并予以恰当披露。
企业应结合自身经营活动情况并基于重要性和成本效益原则，建立和实施运输活动相关内部控制，充分完整地归集运输活动相关支出，并在各产品、各销售合同以及各履约义务之间实现合理分配。
【权威指引】上市公司执行企业会计准则案例解析2024【相关案例之六】上市公司CIF销售模式下运保费收入确认问题
（一）案例背景
B公司在外销业务时，存在购销双方在合同中约定以CIF价（即到岸价格）结算的形式，即买方支付的货价中包括了从装运港至约定目的地港的运费和保险费，卖方在装运港当货物越过船舷时即完成交货，但卖方需支付从装运港至约定目的地港的运费和保险费。
问题：CIF销售模式下，在货物从装运港运至约定目的港的运输和保险服务中，卖方身份为代理人还是主要责任人？
（二）案例解析
在CIF、FOB（即离岸价格）等业务模式下，通常来说，商品在越过船舷时即完成交货，商品控制权转移给客户。对于商品控制权转移后的运输服务，若企业能够选择运输服务商、与运输服务商协商确定运输价格、根据与客户约定的交货时间安排发货等，通常表明企业能够控制运输服务，应作为主要责任人按照总额确认收入。
公司应基于上述原则对与保险相关的支出进行分析判断。
【交易所案例】上海证券交易所会计监管动态2021年第3期
一是运输费用,部分公司错误地将商品控制权转移之前发生的、与履约合同相关的运输费用计入销售费用，未将运输费用计入营业成本。
【交易所案例】上海证券交易所会计监管动态2022年第1期
问题 3【新收入准则下运输费用的会计处理】：运输费用列报项目调整应按照差错更正还是会计政策变更处理？
案例：2021 年 11 月 2 日，财政部会计司发布了关于新收入准则实施问答：根据《企业会计准则第 14 号——收入》（财会〔2017〕22号）的有关规定，通常情况下，企业商品或服务的控制权转移给客户之前、为了履行客户合同而发生的运输活动不构成单项履约义务，相关运输成本应当作为合同履约成本，采用与商品或服务收入确认相同的基础进行摊销计入当期损益。该合同履约成本应当在确认商品或服务收入时结转计入“主营业务成本”或“其他业务成本”科目，并在利润表“营业成本”项目中列示。2021 年 11 月 24 日，证监会发布的《监管规则适用指引-会计类 2 号》也再次强调了运输费用的会计处理。
A 公司自 2020 年 1 月 1 日起执行新收入准则。2020 年，A公司为履行客户合同发生运输费 1200 万元，计入销售费用。根据上述文件，A 公司拟将 2021 年相关运输费计入营业成本。A 公司在编制 2021 年年报时，该调整是否可以作为会计政策变更？
分析：企业在编制 2021 年年报时调整运输费的列报项目属于会计差错更正还是会计政策变更，实务中目前存在不同理解。部分企业认为，企业在编制 2020 年年报时将运输费计入销售费用符合《企业会计准则——应用指南》（2006）附录会计科目和主要账务处理的规定，在编制 2021 年年报时根据财政部 2021 年11 月发布的实施问答变更运输费的列报项目，可视为会计政策变更。该观点具有一定的合理性，A公司根据财政部实施问答对运输费的核算科目进行调整，可作为会计政策变更处理。
【IPO问询】浙江华洋赛车股份有限公司北交所IPO项目问询与回复
根据财政部颁布的《企业会计准则第 14 号——收入》相关规定，2020 年 1月 1 日前，发行人执行原收入准则，即与销售相关的费用计入销售费用核算，销 售费用包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证 损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、 售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用，将发生的运输费用 作为销售费用核算，符合企业会计准则的规定。2020 年 1 月 1 日起，发行人执行新收入准则的相关规定。根据规定，由于运输服务均发生在控制权转移至客户之前，运输服务构成了控制权转移的一部分，而非构成单项履约义务，故将发生的运输费用作为营业成本核算，本质上属于销售商品成本的一部分，符合企业会计准则的规定。
【小马哥总结】
对于运输收入确认的前提需要关注收入确认是总额法还是净额法，在总额法下还需要关注是否构成一项单独的履约义务收入，以及控制权转移的时点。
对于运输费用的成本，只要与履行客户合同有关的运输费用，无论是在存货控制权转移之前还是之后，最终体现在营业成本。
商品流通企业采购运费、装卸费等如果金额较小可以不用计入成本或分摊计入成本，而是直接计入当期销售费用。
根据“对于与履行客户合同无关的运输费用，若运输费用属于使存货达到目前场所和状态的必要支出，形成了预期会给企业带来经济利益的资源时，运输费用应当计入存货成本，否则应计入期间费用。”通过对此理解，类似没有对应履行客户合同的存货，由于企业自身原因在不同库房之间转移存货而发生的运费且不会给企业带来经济利益的情况下，可能会计入销售费用。
来源：MY聊审计
