非法出售专票罪适用范围扩大，平台类企业涉税刑事风险激增

编者按：根据华税观察，自两高涉税司法解释出台及最高法法官发布解读文章后，司法实践中，对平台类企业虚开基本以非法出售增值税专用发票罪处理，甚至在部分案件中，因平台类企业通过虚开发票享受了当地的财政返还，还被追究了诈骗罪的刑事责任。在非法出售增值税专用发票罪适用范围急剧扩张、法律责任持续加码的背景下，平台企业需充分关注涉税刑事风险。

结合华税近期代理的案件，在平台类企业虚开发票案件中，司法机关多引用最高法法官解读文章、地方会议纪要，认定涉案企业构成非法出售专票罪。具体来说：最高法文章指出，开票方通过收取开票费、税点后向他人开具发票，本质属于将发票当作商品出售，如果开票方与受票方之间不存在共同故意，开票方属于“来者不拒”的空壳公司，应以非法出售增值税专用发票罪追究开票方的法律责任。部分地方会议纪要指出，“非法出售”是指行为人非法将上述发票提供给他人，并收取一定价款的行为。如此定性的理由主要有三：

其一，对此类案件以非法出售增值税专用发票罪定性，有利于减轻侦查机关的侦查压力和举证责任，大幅度提高案件侦查的工作效率。过去，司法机关以虚开犯罪追究开票方的责任，需要收集开票方具有骗抵税款的目的、造成税款损失的结果，取证难度较大，现在，只需要平台类企业收取对方钱款而将增值税专用发票当作商品开给对方的证据，司法机关即可认定其构成犯罪。

其二，对此类案件以非法出售增值税专用发票罪定性，有利于体现从严打击的精神。实务中，平台类企业大多为空壳公司，以开票为业，在开具发票后即走逃失联，扰乱了社会市场经济秩序，对发票管理秩序也造成了损害。

其三，对此类案件以非法出售增值税专用发票罪定性，有利于维护国家税收利益，维护国家财产安全。受票方在本不应取得发票的情况下，通过取得开票方的发票进行抵扣税款，国家税收利益遭受损失。对开票方按非法出售定性，税务机关可直接据此否定开票方开出发票的合规性，进而向下游受票企业追缴税款。

（一）地方会议纪要及最高法文章不具有法律效力，更不能作为定罪的裁判依据

地方会议纪要一般系地方党委、政府、司法机关等部门共同协商政策的会议记录，事前没有经过评估论证、向社会公开征求意见，事中亦没有通过合法性审查，没有履行任何备案审查程序，事后也没有以任何形式向社会公开发布，不符合制定规范性文件的程序，不具有任何法律效力。最高法文章虽然具有一定权威性，但其阐述的是法官对两高涉税司法解释的理解，不属于规范性文件，亦不具备任何法律效力。对司法机关而言，其在查处平台类企业涉票案件时，只能以案件的相关事实为根据，以法律作为查处案件的依据，而不能过度受相关会议纪要和最高法文章的影响，更不能将其直接作为案件定性的依据。

（二）最高法解读文章的内容有值得商榷之处

1、从非法出售增值税专用发票罪的立法背景来看

1994年税制改革，建立了以增值税为主体的流转税制度，贯穿于生产到销售流通的各个环节，实行以国际上通行的凭发票注明税额抵扣的运行机制，赋予了增值税专用发票抵扣税款功能。同时，因当时采用手工方式开票，征管手段较为落后，购买空白发票后可以自行填开发票内容，为自己开具发票，进而抵扣税款。一张千元版发票最高可开具金额9999元，正因如此，一些不法分子将发票当作了商品，在发票印制环节，有的伪造“商品”，在发票的领购环节，倒卖“商品”，在发票的开具环节，虚开“商品”，在发票流转的各个环节，盗窃、诈骗“商品”。为了严厉打击此类行为，1994年6月最高法、最高检发布《关于办理伪造、倒卖、盗窃发票刑事案件适用法律的规定》，对倒卖发票的行为以投机倒把罪定罪量刑。而后，1995年10月全人常通过了《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》，对倒卖发票的行为以非法出售增值税专用发票罪定罪量刑，而对虚开行为以虚开增值税专用发票罪定罪量刑。同时根据《发票管理办法》《增值税专用发票使用规定》的规定，禁止倒买倒卖发票，凡经税务机关批准认定为一般纳税人的，可持批准的证件向主管税务机关领购发票。由此可见，增值税专用发票的发售主体只能是主管税务机关，如果非主管税务机关将发票非法提供给他人并收取一定的价款则属于非法出售的行为。故非法出售自诞生以来就有其特定的内涵，即税务机关以外的主体将空白发票销售给他人，并收取一定对价的行为，出售方完全与开票方相脱离，因此，难以将开票方收取“开票费”“税点”为他人开具发票就定性为非法出售。

2、从非法出售专票罪的司法实践来看

在当时的司法实践中，非法出售增值税专用发票的主要情形为，一是有权出售增值税专用发票的税务机关故意违反发票管理法规出售发票；二是合法申领增值税专用发票的行为人将发票非法出售给他人；三是行为人将盗窃、诈骗等非法手段获取的发票非法出售给他人；四是发票印制企业将发票非法出售给他人。在当时的背景下，非法出售发票除了税务机关以外的主体将发票卖给他人还包括税务机关违反发票管理的规定，将发票出售给他人的行为。由此可见，司法实践对非法出售的认定主要针对非法出售空白发票的行为。

3、从罪责刑相适应原则来看

从罪责刑相适应原则来分析，非法出售增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪的量刑一致，法定最高刑均为无期徒刑。两罪的实行行为应要求有严重的社会危害性。罪责刑相适应原则不仅仅是司法实践中的量刑原则，亦当是刑法立法所遵循的原则，故从刑法分则某罪的法定刑配置可以得出该罪的社会危害性。因此，立法者对两罪的设置了相同的法定刑，说明两罪的社会危害性相当，非法出售的危害性在于将发票非法出售给他人，为他人虚开发票提供了便利，具有造成国家税款损失的危险性。同时结合非法出售专票罪的罪状的表述来看，其采取了简单罪状的方式，立法上使用简单罪状，一般情况下是因为立法者认为这些犯罪的特征易于被人理解和把握，无需在法律上作具体的描述。在当时的立法时代背景下，如前所述，非法出售就是不通过合法的方式将发票提供给他人并收取对价的行为，他人取得发票后在通过虚开骗抵税款造成国家税款损失。但在目前征管手段升级的背景下，不存在出售方将发票当作商品出售的空间，故该罪应当随着社会的发展予以废除。

（三）部分司法机关对最高法文章理解片面

即便按照最高法文章的观点，在非法出售增值税专用发票罪语境下，开票方多属于空壳公司，“来者不拒”型的卖票公司，如不能证明开票方与受票方之间存在共同故意，应以非法出售增值税专用发票罪追究开票方的法律责任。据此，将开具发票行为定性为非法出售的情形有二：一是开票方为空壳公司，没有实际经营行为；二是不能证明其与受票方存在共同故意。然而实践中，有司法机关对有实际经营行为的企业也以非法出售定性，甚至在查明开票方与受票方存在虚开骗抵税款的共同故意的前提下，仍对开票方以非法出售增值税专用发票罪追究刑事责任。

（一）重视前期侦查阶段，妥善应对刑事风险

平台类企业的相关人员在被侦查机关第一次询问时，应当提高涉税刑事风险的应对意识。侦查阶段系平台类企业避免将风险扩大化的“黄金时期”，其应全面梳理涉案业务的各项财务、业务资料并提供给侦查机关，将能够证明与下游企业交易具有真实性的各项材料单独归集并附充分说明，进一步证明并非空壳企业，其与最高法文章所打击的开票企业大相径庭。

（二）寻求专业税务律师帮助，积极化解刑事风险

目前，非法出售增值税专用罪存在不当扩大化的趋势，其与当年虚开增值税专用发票罪普遍以行为犯定性所面临的困境类似，同时司法实践对平台类企业涉票案件以个人权威文章和内部文件定性，无视刑法基本原则，大大增加了辩护的难度。此时，如果有税务律师以专业人士的身份出现，从非法出售增值税专用发票罪的历史渊源的角度、结合社会实践的情况的角度、刑法理论角度、罪责刑相适应原则角度等对整个案件定性和量刑提出翔实有据的观点，并辅以国内税法、刑法专家出具的书面意见，无疑会起到事半功倍的效果。

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