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简单改变现有技术，不属于研发活动
作者：王英 高立润 卢志超 马潇
前不久，科技部政策法规与创新体系建设司、国家税务总局所得税司发布第二辑研发费用加计扣除项目鉴定案例，帮助纳税人更好地理解研发活动特征、准确执行研发费用加计扣除政策。在第二辑鉴定案例中，喷淋冲浪一体化葡萄干清洗装置的研发创新，就是典型案例之一。笔者结合案例中专家鉴定情况和实务中的类似情形，就研发项目认定的依据和关键点进行分析。
案例介绍：
项目研发创新基本情况
葡萄干加工时，通常采用人工冲洗和搅拌的方式清洗。为改良上述清洗方式，A企业开展项目研发，分析提出“集喷淋和冲浪一体化的葡萄干清洗装置”的研发目标，即生产一种喷淋、冲浪一体化的葡萄干清洗设备，实现葡萄干快速清洗，以便于后续加工、降低人工成本。
A企业研发项目的核心技术和创新点为：项目装置采用清洗槽和清洗管配合，使葡萄干随着水流一起运动，进行冲浪式清洗；设置喷淋槽对葡萄干进行喷淋，冲洗去除葡萄干表面附着的顽固杂质，保证葡萄干的充分清洗。
A企业对该项目未设定定量技术指标，预计通过项目研发申报发明专利1项，实用新型专利2项，并对研发装置实现生产，预计新增销售收入50万元。
综合判断：
项目不属于“研发活动”
判断A企业的喷淋冲浪一体化葡萄干清洗装置是否适用研发费用加计扣除政策，先要判断这一项目是否属于研发活动。
国家税务总局、科技部发布的《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》明确了研发活动的判断要点，即有明确创新目标、有系统组织形式和研发结果不确定。创新目标指研发活动一般具有明确的创新目标，如获得新知识、新技术、新工艺、新材料、新产品、新标准等。系统组织形式指研发活动以项目、课题等方式进行，围绕具体目标，有较为确定的人、财、物等支持，经过立项、实施、结题的组织过程，是有边界的和可度量的。研发结果不确定，指研发活动的结果是不能完全事先预期的，必须经过反复不断地试验、测试，具有较大的不确定性，存在失败的可能。
案例中，A企业的项目目标没有体现创新性。集喷淋和冲浪于一体的葡萄干清洗装置项目，主要是研发一种葡萄干清洗设备，目标是优化葡萄干加工清洗过程，提升清洗效率。目前，葡萄干清洗存在多种方式。从结构上看，此项目设备是在冲浪式水泵清洗装置基础上增加喷淋槽（安装有喷淋头、高压喷头和高压风机），属于在现有的技术上增加装置进行简单组合优化。
同时，A企业项目组织实施的材料缺失。从A企业提供的材料可以看到，其项目未从技术实现的路径角度进行充分论证，仅提供立项报告、设备总体设计和构图，无决议文件、设备研发过程中的日志、进展报告、测试记录、实施过程中的具体效益等，实施过程中未制定定量技术指标。从结果上看，A企业项目研发结果没有体现不确定性。A企业项目设备作为葡萄干清洗装置，对现有两种清洗葡萄干的方式进行组合，设备功能并未改变，未体现研发结果不确定性的特点。
可见，A企业“喷淋冲浪一体化葡萄干清洗装置”项目不符合研发活动的判断要点。
政策分析：
不适用税前加计扣除政策
根据《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）第一条第二款规定，下列活动不适用税前加计扣除政策：企业产品（服务）的常规性升级；对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等；企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动；对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变；市场调查研究、效率调查或管理研究；作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护；社会科学、艺术或人文学方面的研究。
案例中，A企业“喷淋冲浪一体化葡萄干清洗装置”项目设备，是在现有的技术上增加装置进行简单组合优化，属于财税〔2015〕119号文件中“对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变”的情形，不具有创新性，不是符合条件的研发活动，不能适用研发费用加计扣除政策。
实操建议：
强化研发活动判断能力
企业应强化对研发活动的判断，严格按照《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》明确的研发活动判断要点，对自身的研发项目进行甄别，避免产生违规享受优惠政策风险。具体而言，企业可根据下列问题进行判断，包括该活动是否要探索以前未发现的现象、结构或关系？是否在一定范围内突破现有的技术瓶颈？研发成果是否不可预期？如果回答为“是”，则说明该研发活动具有明确的创新目标。
同时，企业需要全流程管理研发项目，保留研发项目立项申报书、项目立项下达书、研发人员清单及人工成本分摊表、进度测试记录、结题报告等必要文件。如有委托研发情况，还应留存项目技术开发（委托）合同、技术合同登记证明等资料备查。
另外，企业还应注意所属行业是否适用研发费用加计扣除政策。根据财税〔2015〕119号文件第四条规定，不适用税前加计扣除政策的行业：烟草制造业；住宿和餐饮业；批发和零售业；房地产业；租赁和商务服务业；娱乐业；财政部和国家税务总局规定的其他行业。笔者提醒，属于上述行业的企业，应注意不能适用研发费用加计扣除政策。
（作者系中国税务报社霍志远税收宣传工作室成员）
