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实务中经常会有企业咨询，委托代建、委托开发管理等合同是否应缴纳印花税。深入分析我们不难发现，这主要归因于我们容易对“承揽合同”、“建设工程合同”的把握与理解存在偏差。虽然印花税法没有对以上两个税目条款进行特别的解释与说明，但根据民法典第七百七十条、第七百八十八条我们可知，“承揽合同”是承揽人按照定作人的要求完成工作,交付工作成果,定作人支付报酬的合同；“建设工程合同”是承包人进行工程建设,发包人支付价款的合同。由此可见，委托代建、委托开发管理合同不符合印花税税目中“承揽合同”、“建设工程合同”的概念，企业无需就该类合同缴纳印花税。

对于房地产开发企业销售无产权的车位是否需要缴纳印花税，若需缴纳应以哪种税目缴纳的问题，各地税务机关掌握的口径并不一致，业界亦观点不一。

观点1：需按照“产权转移书据”万分之五缴纳印花税

出于税收处理口径一致性的考虑，该观点下，销售无产权车位应参照销售有产权车位，即按照“产权转移书据”万分之五缴纳印花税。在该处理方式下，印花税与增值税、土地增值税、企业所得税一样，在车位事项上保持一致口径，不再区分车位有无产权。例如在实务中，陕西省的无产权车位销售基本按照“产权转移书据”万分之五缴纳印花税。

观点2：无需缴纳印花税

首先我们来回顾一下印花税法中“产权转移书据”税目的规定，如下表所示：

以杭州地区为例，地下车位大多无产权、不计容。通常情况下，房地产开发企业销售地下车位与业主签订《车位使用权转让协议》，并在合同条款中注明该车位无产权、未办理权属登记，双方约定其具体使用年限（使用权期限一般与商品房产权期限一致）。故观点2认为，由于房地产开发企业销售无产权车位无需到政府管理机关办理登记注册，转让车位使用权并不发生产权转移，故销售无产权车位不属于印花税“产权转移书据”的征税范围。

安徽省税务局、河南省税务局以及内蒙古自治区税务局曾在12366纳税服务平台作出过相关答复，指出“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。

观点3：需按照“租赁合同”千分之一缴纳印花税

销售无产权车位在实务中一般签订《车位使用权转让协议》，个别情况如开发商为配合金融企业做非房融资则会与业主签订《租赁协议》，且一般会设置“租赁期限为20年+后续低成本或无成本续租”的条款。观点3认为根据实质重于形式原则，销售无产权车位实现其使用权的转让，实质与租赁业务相似，该合同属于长期租赁合同，因此销售无产权车位按照“租赁合同”千分之一缴纳印花税较为合适。目前天津地区房地产开发企业在实际操作中大多按照“租赁合同”税目缴纳印花税。

观点4：需按照“买卖合同”万分之三缴纳印花税

另有一小部分人认为无产权的车位虽无需办理登记，但在销售后，房地产开发企业已将该产品的控制权转移给购买方，实质上已形成买卖合同的关系。因此该观点主张需按照“买卖合同”万分之三缴纳印花税。

针对以上四种观点，我们对不同类型的“无产权车位”的法律关系分别进行分析如下：

我国《人民防空法》第二十二条规定，城市新建民用建筑，按照国家有关规定修建战时可用于防空的地下室。所谓人防停车位就是房地产开发商利用住宅小区配套修建的有人防功能的地下室（地下人防工程）规划改建用于停车的场所。地下人防停车位与地上或地下单独建设的车库车位和利用公共配套设施使用的车库车位的产权形式不同。

具体地，

（1）人防车位：国防资产属国家所有；人民防空工程平时由投资者（即实际出资建造者）使用管理，收益归投资者所有。房地产开发企业销售人防停车位也仅是转让长期使用权行为。

（2）非人防车位+无产权：列入公摊面积的非人防工程属于业主所有。房地产开发企业销售非人防停车位也仅是转让长期使用权行为。

笔者认为，由于销售无产权车位无需到政府管理机关办理登记注册手续，故该销售行为不属于印花税法中“产权转移书据”的征税范围。而从法律关系上看，以上两种类型的“无产权车位”的销售均属于不动产长期使用权的转让，而印花税法中的“买卖合同”仅指动产买卖合同（不包括个人书立的动产买卖合同），故该销售行为也不属于印花税法中 “买卖合同”的征税范围。此外，实务中销售“无产权车位”签订的“期限为20年+后续低成本或无成本续租”的“租赁合同”，其租赁期限的设定是归因于民法典对租赁合同期限的一般限定，即“租赁期限不得超过二十年。超过二十年的，超过部分无效。”而从实质上看，双方约定的“无产权车位”使用权期限一般与商品房产权期限一致，该长期使用权的转让在本质上并不属于长期租赁，故也不符合印花税法中“租赁合同”的征税范围。因此，笔者较为认同观点2，企业销售无产权的车位，不属于印花税的征税范围，无需缴纳印花税。 

据笔者了解，目前，实务中“观点2：无需缴纳印花税”虽被部分地区税务局认可，但税务机关未曾做出过相关书面答复，企业仍应与税务机关就该问题保持积极沟通，规避税务风险。  

转让房产印花税能否在土地增值税清算中扣除，在哪个项目中扣除，如何扣除，税法对房地产开发企业与其他企业有什么不同的规定？相信大家都曾对该问题产生过些许困惑。

要解决这个问题，首先我们来回顾一下土地增值税清算的计税方法：（以销售新房为例）

依照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》和《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》的规定，《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）对土地增值税一些具体问题作出了进一步规定与解释。根据该通知第九条规定，“细则中规定允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》的有关规定，其缴纳的印花税列入管理费用，已相应予以扣除。其他的土地增值税纳税义务人在计算土地增值税时允许扣除在转让时缴纳的印花税。”由此可见，在财税字〔1995〕48号生效的前提下，转让开发产品缴纳的印花税应列入其他房地产开发费用计算扣除，即包含在“其他房地产开发费用”按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%计算扣除；而非从事房地产开发的纳税人在转让房产时的印花税则作为“与转让房地产相关的税金”进行扣除。综上，在该阶段，税法对房地产开发企业与其他企业就转让房产印花税在土地增值税清算中的扣除方法有着不同的规定。   

直到2016年12月8日，《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）发布，其第二条第（二）项规定，全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。第四条还规定，本规定自发布之日起施行，国家统一的会计制度中相关规定与本规定不一致的，应按本规定执行。因此，现行会计政策上已经把企业缴纳的印花税调整到“税金及附加”科目，不再计入“管理费用”科目。故应允许房地产开发企业转让房产印花税作为“与转让房地产相关的税金”在土地增值税前实现据实扣除。

综上，房地产开发企业转让房产缴纳的印花税应依据企业适用的会计制度规定分别处理，即列入“管理费用”科目核算的，按照“房地产开发费用”的有关规定扣除；列入“税金及附加”科目核算的，计入“与转让房地产相关税金”予以扣除。

房地产项目的开发由母公司通过“招拍挂”取得土地使用权，而后成立项目公司，由项目公司负责具体的房产开发事宜这种情况在实务中较为常见。即先以母公司的名义与资规局签订《国有建设用地使用权出让合同》，待项目公司组建成立后，三方另行签订《土地出让合同》变更补充协议。在该种情形下，项目公司作为国有建设用地使用权的最终权利主体，缴纳印花税毫无争议。那么母公司作为《国有建设用地使用权出让合同》的签订方，是否也需要缴纳印花税呢？

查阅印花税法我们不难发现，其第一条明确了印花税的纳税人为在中华人民共和国境内书立应税凭证、进行证券交易的单位和个人。《财政部 税务总局关于印花税若干事项政策执行口径的公告》（财政部 税务总局公告2022年第22号）进一步明确，书立应税凭证的纳税人，为对应税凭证有直接权利义务关系的单位和个人。因此，判定一个主体是否需要缴纳印花税，首先应判断其对该合同是否具有直接的权利和义务关系。

根据国土资源部于2006年5月31日发布的《招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规范（试行）》（国土资发〔2006〕114号）第十条第（二）款第6项的规定，申请人竞得土地后，拟成立新公司进行开发建设的，应在申请书中明确新公司的出资构成、成立时间等内容。出让人可以根据招标拍卖挂牌出让结果，先与竞得人签订《国有土地使用权出让合同》，在竞得人按约定办理完新公司注册登记手续后，再与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；也可按约定直接与新公司签订《国有土地使用权出让合同》。在实务操作中很多房地产开发企业为了规避相关税收风险，往往会在三方签订的《土地出让合同》变更补充协议中注明“原出让合同中约定的原受让方一切权利义务一并转让给项目公司”。

在判断母公司是否对土地出让合同具有直接的权利和义务时，《竞买申请书》成为了重要的判定标准。笔者认为，若《竞买申请书》对成立项目公司的出资构成、成立时间等内容及其权利义务的继承问题做了明确的承诺，则母公司只是名义上的合同签订方，并非负有实际的合同权利与义务；若母公司在《竞买申请书》中未作相应明确，那么母公司作为土地出让合同的实际权利义务方，是书立应税凭证的纳税人，应缴纳印花税。