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视同销售是一种企业常见的特殊销售行为。尽管这种行为并未直接为企业带来现金流，但在税收上被视为实现了销售，因此应按规定计入销售收入。
当前，视同销售主要涉及增值税、消费税、企业所得税、土地增值税和资源税五个税种。本文将详细探讨每一个税种的视同销售情形及其计税方法。
01
增值税
1. 视同销售行为
依据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条以及《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件1）第十四条，单位或个体工商户在以下情况下，视为销售货物、服务、无形资产或不动产：
（1）将货物交付其他单位或个人代销；
（2）销售代销货物；
（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但同县（市）内的机构除外；
（4）将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费；
（5）将自产、委托加工或购进的货物用于投资，提供给其他单位或个体工商户；
（6）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东或投资者；
（7）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位或个人；
（8）单位或个体工商户无偿向其他单位或个人提供服务，但用于公益事业或面向社会公众的除外；
（9）单位或个人无偿向其他单位或个人转让无形资产或不动产，但用于公益事业或面向社会公众的除外；
（10）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
特别注意：两种不视同销售行为
（1）根据《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第86号）第七条，纳税人出租不动产，租赁合同中约定免租期的，不属于视同销售服务。本条款自2016年12月24日起施行。
（2）根据《财政部国家税务总局关于创新药后续免费使用有关增值税政策的通知》（财税〔2015〕4号），药品生产企业销售自产创新药的销售额为向购买方收取的全部价款和价外费用，其提供给患者后续免费使用的相同创新药，不属于增值税视同销售范围。自2015年1月1日起执行。
2. 判定要点
增值税视同销售的判定关键在于行为是否导致“抵扣进项并产生销项”的链条终止。
3. 视同销售额的确定
（1）根据《增值税暂行条例实施细则》第十六条，纳税人发生条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按以下顺序确定销售额：
1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格 = 成本 ×（1 + 成本利润率）。
属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。
公式中的成本指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。《增值税若干具体问题的规定》(国税发[1993]154号)第二条第四款明确了纳税人因销售价格明显偏低或无销售价格等原因，按规定需组成计税价格确定销售额，其组价公式中的成本利润率为10%。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率为《消费税若干具体问题的法规》中规定的成本利润率。
（2）根据《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条，纳税人发生应税行为价格明显偏低或偏高且不具有合理商业目的，或发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按以下顺序确定销售额：
1）按纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或不动产的平均价格确定；
2）按其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或不动产的平均价格确定；
3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格 = 成本 × (1 + 成本利润率)。成本利润率由国家税务总局确定。
（3）根据《财政部国家税务总局国务院扶贫办关于扶贫货物捐赠免征增值税政策的公告》（财政部税务总局国务院扶贫办公告2019年第55号），自2019年1月1日至2022年12月31日，对单位或个体工商户将自产、委托加工或购买的货物通过公益性社会组织、县级及以上人民政府及其组成部门和直属机构，或直接无偿捐赠给目标脱贫地区的单位和个人，免征增值税。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。“目标脱贫地区”包括832个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县（新疆阿克苏地区6县1市享受片区政策）和建档立卡贫困村。2015年1月1日至2018年12月31日期间已发生的符合上述条件的扶贫货物捐赠，可追溯执行上述增值税政策。
（4）根据《财政部国家税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20号）第三条，自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。（备注：根据财政部 税务总局公告2021年第6号，延期至2023年12月31日）
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02
消费税
1. 视同销售行为
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条的规定，纳税人生产的应税消费品在销售时应缴纳消费税。对于纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不需纳税；用于其他用途的，应在移送使用时缴纳消费税。
依据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》第六条，条例第四条第一款中所称的“用于其他方面”包括：纳税人将自产自用的应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等用途。
2. 判定要点
除用于连续生产应税产品的自用行为外，任何将自产应税消费品用于内部或外部其他用途的行为均需视同销售。
3. 视同销售额的确定
对于纳税人自产自用的应税消费品，应按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税；如果没有同类消费品的销售价格，则按照组成计税价格计算纳税。
此外，根据《国家税务总局关于印发〈消费税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发〔1993〕156号）第三条第（六）款的规定，纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等用途的应税消费品，应以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。
03
企业所得税
1. 视同销售行为
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第二十五条的规定，企业在发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或利润分配等用途时，应视同销售货物、转让财产或提供劳务，但如果国务院财政、税务主管部门另有规定的，除外。
《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）进一步明确，企业将资产移送他人的以下情况，由于资产所有权已发生改变，不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：
（1）用于市场推广或销售；
（2）用于交际应酬；
（3）用于职工奖励或福利；
（4）用于股息分配；
（5）用于对外捐赠；
（6）其他改变资产所有权的用途。
2. 判定要点
判定是否视同销售的关键在于资产的所有权是否发生了改变。
3. 视同销售额的确定
根据国家税务总局公告2016年第80号的规定，除非另有规定，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。
04
土地增值税
1. 视同销售行为
根据《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》（国税发〔2009〕91号）第十九条的规定，非直接销售和自用房地产的收入确定如下：
（1）房地产开发企业的处置方式：当房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、或换取其他单位和个人的非货币性资产时，若发生所有权转移，应视同销售房地产。
（2）安置回迁户的处理：《国家税务总局关于房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户问题的批复》（国税函〔2010〕220号）规定，房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房应视同销售处理。
2. 判定要点
判定是否视同销售的标准是所有权是否发生改变。
3. 视同销售额的确定
收入的确认按照以下方法和顺序进行：
（1）企业销售价格确定：首先按照本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；
（2）税务机关确定：若无法按上述方法确定，则由主管税务机关参照当地当年同类房地产的市场价格或评估价值确定。
05
资源税
1. 视同销售行为
根据《中华人民共和国资源税法》第五条规定，纳税人开采或生产应税产品并自用的，需依照本法规定缴纳资源税。然而，自用于连续生产应税产品的情况除外。
根据《财政部 税务总局公告关于资源税有关问题执行口径的公告》（财政部 税务总局公告2020年第34号），纳税人自用应税产品应当缴纳资源税的情形包括：将应税产品用于非货币性资产交换、捐赠、偿债、赞助、集资、投资、广告、样品、职工福利、利润分配或用于连续生产非应税产品等。
2. 判定要点
判定是否需要缴纳资源税的标准是自用行为，但不包括用于连续生产应税产品的情况。该自用行为可以是内部使用，也可以是外部使用。
3. 视同销售额的确定
根据《财政部 税务总局公告关于资源税有关问题执行口径的公告》（财政部 税务总局公告2020年第34号），当纳税人申报的应税产品销售额明显偏低且无正当理由，或者存在自用应税产品行为而无销售额时，主管税务机关可以按以下方法和顺序确定其应税产品销售额：
（1）按纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定。
（2）按其他纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定。
（3）按后续加工非应税产品销售价格，减去后续加工环节的成本利润后确定。
（4）按应税产品组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：
组成计税价格 = 成本 × (1 + 成本利润率) ÷ (1 - 资源税税率)
其中，成本利润率由省、自治区、直辖市税务机关确定。
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