引言
中国证券投资基金业协会（以下简称“基金业协会”）于2024年5月28日发布了《证券投资基金会计核算操作实务手册》（以下简称“手册”），手册作为行业最佳实践，为基金行业从业人员在面对不同业务场景时的具体账务处理提供参考与建议。
这是自《证券投资基金会计核算业务指引》（以下简称“指引”）2007年发布、2012年修订后，基金业协会针对基金会计核算业务做的一次全面梳理和完善升级，既整合落实了基金会计核算相关的会计准则及相关规定（如财政部发布的《资产管理产品相关会计处理规定》，以下简称“14号文”）、各类综合性法规、协会发布的各类指引文件等要求，又结合行业发展情况完善了一系列新业务核算规范。手册有利于进一步细化对基金会计核算业务的指导，提⾼会计信息质量，为投资者决策提供有力支持。
基金会计核算规范的发展历程
手册架构及内容调整
手册以业务类型为出发点，涵盖了目前资管产品（尤其是公募证券投资基金）常见的多种业务类型，具体如下：
手册更新要点概览
01
整合落实
1) 整合会计科目体系
2) 落实14号文的要求
(1) 补充记账本位币的规定，明确基金通常以人民币为记账本位币
(2) 新增投资顾问费的账务处理方案，按照权责发生制计提
(3) 原计入一级科目的交易费用改为计入投资收益下的明细科目
(4) 考虑到14号文中提到在为满足母公司编制合并财务报表需要等情况下资产管理产品需要编制现金流量表，因此新增现金流量表报表格式和编制说明供从业人员参考使用。
02
整合新金融工具准则要求
1) 分类与计量的影响
2) 利息处理的变化
(1) 应收利息与应计利息：
应收利息仅反映已到期但尚未收到的利息
原计入“应收利息”的金融资产持有期间利息调整至各金融资产下的二级科目“应计利息”
(2) 转融通利息
转融通出借期内利息调整至“其他应收款”下的二级科目“应计证券出借利息”
转融通出借产生的利息收入调整至“投资收益”下的二级科目“证券出借权益补偿收入”
(3) 贵金属租借利息
租出/租入贵金属现货实盘合约租借期内利息调整至“其他应收款”/“其他应付款”下的二级科目“贵金属现货实盘合约租出/租入应计利息”
贵金属现货实盘合约租出产生的利息收入调整至“投资收益”下的二级科目“贵金属现货实盘合约租出利息收入”
03
完善补充
1) 完善原有业务细节
(1) 明确违约债会计处理原则
针对违约债的会计处理，手册给出了更为清晰的参考意见，要求优先判断该违约情形是否构成该金融资产终止确认的条件，并且明确了停止计息、利息冲回的要求和原则。手册明确了：
债券/资产支持证券发生实质性违约时，以预期可收回情况为基础确定公允价值，成本、估值增值、应计利息均为其公允价值的一部分，应当整体评估其公允价值的合理性。
在不满足金融资产终止确认条件的前提下，若管理人预期应计利息无法收回，可停止计提应计利息，对于已经计提的利息，其中属于债券/资产支持证券投资公允价值的应计利息部分，可以通过回冲应计利息的方式对公允价值进行整体调整。
(2) 明确ETF可退替代款属性
手册明确了：ETF基金的可退替代款原则上确认为以公允价值计量其变动计入当期损益的金融负债。
(3) 利润分配原则留有余地
手册明确了：通常情况下，对基金未分配利润的未实现部分（包括基金经营活动产生的未实现收益，以及基金份额交易产生的未实现损益平准金）不进行分配。
2) 补充新业务会计处理
(1) MOM产品
手册在“第四章 基金投资”中就MOM产品会计核算进行了补充，允许采用子账独立核算，总账汇集子账的方式或总账、子账独立核算的方式。
(2) REITs基金
手册在“第十六章 其他业务”中就REITs基金财务报表层面对于投资的会计核算进行了补充。此处需要说明的是，REITs基金财务报表层面对于投资应当根据《企业会计准则第 2 号 — 长期股权投资》的规定采用成本法核算，并根据《企业会计准则第33号 — 合并财务报表》的规定编制合并财务报表。由于REITs基金投资的基础设施类型众多，其合并报表层面的会计处理应根据相关的企业会计准则（如投资性房地产、固定资产等）执行，手册中不展开详述。
(3) 债券借贷
近年来债券借贷结算量快速上升，手册中新增“第十五章 债券借贷业务”，就债券借贷业务的会计核算进行了补充。
(4) 衍生工具
原指引中仅包含权证投资的会计核算，手册在“第五章 衍生工具投资业务”对衍生品的会计核算进行了补充，囊括了权证、期货、远期、期权、信用衍生品、互换等各类衍生品的会计核算方案。
(5) 上海金
手册中新增“第六章 贵金属投资业务”，就贵金属投资的会计核算进行了补充，并就近年来新增的上海金集中定价合约交易相关内容进行了补充。
结语
手册全文273页，共十六个章节及两个附录，内容丰富，包含了各类业务场景下的详细会计处理。容诚·汇简资管服务团队的多位合伙人和业务总监深度参与了手册的编制，若对手册的解读或资管产品相关会计核算及估值问题有任何疑问，请联系我们。
