引
言
为配合《中华人民共和国关税法》（以下简称“《关税法》”）的实施，海关总署制定了《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》（海关总署第272号令，以下简称“新《征管办法》”），将于12月1日起与《关税法》同步实施。
对比现行由海关总署令第124号发布的《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》（以下简称“现行《征管办法》”），新《征管办法》做了较大修改，制度安排与《关税法》相衔接，同时细化了相关执行标准。中国海关关税制度迎来新的发展阶段。
安永观察
一、新《征管办法》修订思路
1. 适应全国通关一体化改革的税收征管工作实际；
2. 与《关税法》中的概念和制度安排相衔接；
3. 对《关税法》的新规定进行细化和落实。
二、修订的总体情况
现行《征管办法》共计7个章节84条；新《征管办法》在条款总数上保持不变，在章节总数上较现行《征管办法》多增加一个章节，共8个章节。
三、主要修订内容
新《征管办法》的主要修订如下：
1
主要修订内容一：
巩固海关通关一体化改革成果
落实综合治税：
新《征管办法》首次将综合治税的相关要求纳入规定，明确以综合治税工作机制为海关税收征管工作提供统筹指导，构建海关各部门协同共治的税收征管格局。在全国通关一体化的模式下，综合治税已贯穿整个货物通关过程（通过获取更全面的信息，对涉税要素进行审核），同时也是海关税收风险防控的重要手段（利用大数据分析，对企业税收风险进行监测）。
全面实施自报自缴：
全面实施全国通关一体化改革后，纳税人可以根据实际需求，自主申报、自行缴纳税款。《关税法》将这一改革成果上升至法律层面，明确将海关审核征税转变为纳税人自报自缴。与《关税法》衔接，新《征管办法》删除了现行《征管办法》有关海关审核与征收的相关内容，将以海关为主体的审核征收税款表述调整为以纳税人为主体的申报纳税表述；新增了纳税义务人电子支付、自主打印缴款凭证等相关规定；从程序上全面落实自报自缴相关要求，也对纳税人的合规申报、合规管理水平提出了更高的要求。
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主要修订内容二：
细化落实《关税法》的制度安排
增加纳税人税额申报要求：
《关税法》第四十二条规定：“纳税人、扣缴义务人应当按照规定的期限和要求如实向海关申报税额，并提供相关资料。”在法律层面设置了纳税人申报应纳税额的义务。新《征管办法》落实这一规定，在现行《征管办法》的规定基础上, 除了要求纳税人对常规要素进行申报之外，还明确纳税人应当自行计算并申报应纳税额。这意味着纳税人需要承担如实申报的内容更多，责任更重，纳税人必须熟悉并掌握相关政策法规以及具体的计算方法，以提高合规申报水平。
调整税率汇率适用日期：
《关税法》将税率适用日期的原“海关接受申报之日”改为“完成申报之日”，与“两步申报”模式下企业的实际进出口申报流程相匹配。新《征管办法》进一步对“两步申报”模式下完成申报的税率适用日期予以明确，即“完成概要申报之日”实施的税率和计征汇率。此外，新《征管办法》规定了申请撤销报关单后重新申报的货物所适用的税率和计征汇率，应当适用首次报关单所适用的税率和计征汇率。对于汇率适用日期，为了减少提前申报导致汇率变化而引起的税款调整，新《征管办法》也进行了修订，将汇率与税率适用日期解绑，即，对于提前申报的，适用申报进境之日实施的税率，适用完成申报之日实施的计征汇率。这些规定补充和明确了海关从执法层面对于适用税率和汇率的要求。
增加汇总缴税的缴款期限规定:
《关税法》将汇总征税改革成果上升为法律规定，新《征管办法》参照《海关总署关于明确进出口货物税款缴纳期限的公告》的规定中的表述“选择汇总征税模式的，纳税人、扣缴义务人可以自完成申报之日起十五日内或者次月第五个工作日结束前汇总缴纳税款”。汇总征税模式下，企业可先提离货物，后在规定纳税周期内对已放行货物自主集中缴税。在规定时限内，企业对纳税时间节点也拥有更多的自主选择权，有利于提高通关效率以及资金使用效率。
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主要修订内容三：
结合《关税法》、《中华人民共和国行政强制法》等细化税收强制相关制度
为确保税收征管制度的完整性，新《征管办法》设置专门章节对税收强制进行规定，其第七章共6条的规定吸收了《关税法》和《中华人民共和国行政强制法》的内容，对税款担保、催告、强制执行中止及终结等程序进行了规定。
其中，新《征管办法》第七十二条吸收了《关税法》第四十九条针对纳税人或法人限制出境的措施，即“海关可以对纳税人、扣缴义务人欠缴税款的情况予以公告。纳税人未缴清税款、滞纳金且未向海关提供担保的，经直属海关关长或者其授权的隶属海关关长批准，海关可以按照规定通知移民管理机构对纳税人或者其法定代表人依法采取限制出境措施”。这一规定将直接影响到企业管理层个人，相关负责人也有可能因欠缴税款而被采取限制出境的强制措施。
此外，新《征管办法》根据《行政强制法》的规定，新增了税收催告程序，即“纳税人、扣缴义务人未按照规定的纳税期限缴纳或者解缴税款的，海关责令纳税人、扣缴义务人自纳税期限届满之日起三个月内缴纳税款；超过三个月仍未缴纳税款的，海关应当向纳税人、扣缴义务人制发催告书。纳税人、扣缴义务人未在催告书送达之日起十日内缴纳税款、滞纳金且无正当理由的，经直属海关关长或者其授权的隶属海关关长批准，海关可以实施下列强制执行措施：… …”催告程序的引入，一方面与上位法相衔接，完善了海关税收强制执行的程序，另一方面体现了保护纳税人合法权益的考量，给予纳税人自动履行机会，对于保障纳税人的知情权、确保税收强制执行过程的公正性具有较大意义。
因强制程序在《中华人民共和国行政强制法》已有详细规定，新《征管办法》第七十六条明确“本办法未作规定的税收强制措施和税收强制执行措施，应当按照《中华人民共和国行政强制法》和有关法律、行政法规的规定实施。”因此，除了《关税法》以及新《征管办法》，企业也应对《行政强制法》有所了解。
四、新《征管办法》的重点关注
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强化货物放行与税额确定相分离模式
《关税法》在第四十一条中，首次在法律层面规定货物放行与税额确认相分离模式，即企业可以先行通关、海关后续再对自应缴纳税款或者货物放行之日起三年内的申报要素以及应纳税额进行确认。从具体制度上看，新《征管办法》进一步体现和细化了“相分离”制度：“税额确认”作为单独一章进行规定，体现了“相分离”模式下税额确认环节的重要地位；第五十三条的风险管理制度，规定了海关可以根据风险水平实施抽查审核，必要时开展验估、查验、核查、稽查等，这一条款体现了海关三年税额确认期中对税收风险实施分类处置；第五十五条、五十七条以及六十四条，规定了在海关确认税额与企业申报税额不一致时、多征税款时以及补征或追征税款时，海关出具税额确认书的程序，这是在《关税法》的基础上，进一步明确了海关出具税额确认书的具体情形；第五十六条规定海关确认应纳税额期限，应当扣除稽查、调查、侦查、境外协助税收核查的期间，明确了海关税额确认期限的排除，对“相分离”制度在程序上进行完善。从企业的合规责任上看，对于新《征管办法》中细化的“相分离”制度，企业需要确保申报信息和应纳税额的准确性，并及时开展健康检查发现申报错误自查自纠，以降低因三年审核期限带来的不确定性可能造成的不利影响。
从内容上看，虽然“税额确认”新成一章，但并未对税额确认以及出具税额确认书的具体程序和格式进行规定，比如海关对应纳税额如何进行评价、税额确认书是否会载明税额确定的依据、理由，程序上如何给纳税人留有举证、磋商、权利救济的空间，新《征管办法》并未明确。
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海关确定税额期限的排除
新《征管办法》第五十六条规定，海关确认应纳税额期限，应当扣除稽查、调查、侦查、境外协助税收核查的期间。这是在海关规章层级首次对应纳税额确认期限的扣除时间进行规定。由于在税收风险审核过程中，稽查、调查、侦查、境外协助等程序可能耗时较长，如果不加以排除，在某些情形下，将导致海关难以在规定时间完成税额确认，保障国家税收的任务落空。另一方面，如果将所有的海关审核程序都加以排除，纳税人税额不确定的时间将大大增加，不利于保障纳税人的合法权益，因此，我们理解，立法上对时效中断进行了严格的限制，只有稽查、调查、侦查以及境外协助税收核查可引起时效中断。这一规定在一定程度上延长了税额确认的时间，其期限有可能超过三年，对企业的合规管理要求更高。
值得注意的是，与新《征管办法》相比，2024年8月海关总署公布的《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》（修订草案征求意见稿）（以下简称“《征求意见稿》”）中第五十九条【确认期限扣除】中规定“海关确认应纳税额时，应当扣除稽查、侦查、境外协助税收核查、验估时间。”即在《征求意见稿》中的扣除时间包括“验估”，而在新《征管办法》中却将“验估”时间删除。结合新《征管办法》第五十三条对验估的解释，验估是指在税收征收管理中，海关根据税收风险研判和防控需要，验核进出口货物有关单证资料或者报验状态，依法确定计税价格、商品归类、原产地等，对税收风险进行验证、评估、处置的行为。可以理解，新《征管办法》将验估时间删除，明确验估期间不能在三年期限排除，是基于有利于纳税人的考量。
3
依申请或者依职权确认涉税要素的制度
《关税法》第三十一条规定“海关可以依申请或者依职权，对进出口货物、进境物品的计税价格、商品归类和原产地依法进行确定。必要时，海关可以组织化验、检验，并将海关认定的化验、检验结果作为确定计税价格、商品归类和原产地的依据。”明确了依申请确认涉税要素的制度，赋予了纳税人可以向海关申请确认以上三大涉税要素的权利，但对于“依申请的制度”与现行“预裁定制度”的关系，《关税法》并未明确。
新《征管办法》中对于“依申请”与“预裁定”之间的关系，亦有尚未明确的地方。新《征管办法》中共出现两次“依申请”的描述，第一次为第十条“在货物实际进出口前，海关可以依申请，按照有关规定对进口货物的计税价格相关要素或估价方法、进出口货物的商品归类和原产地作出预裁定。”第二次为第四章税额确认中的第五十二条，其规定延用了《关税法》中对于依申请制度的描述。可以理解，新《征管办法》中提到两个“依申请”对应两个时间节点，分别为货物实际进出口前与税额确认期间，其中货物实际进出口前的依申请制度已经明确为预裁定制度，可以参考《中华人民共和国海关预裁定管理暂行办法》中的具体规定，然而在税额确认期间的依申请制度，其具体程序及与预裁定制度之间的关系，仍未明确。
4
明确特许权使用费申报纳税义务
新《征管办法》第七十九条规定，“进口货物涉及应税特许权使用费的，进口税收的征收管理按照相关法律、行政法规及有关规定执行。”明确了特许权使用费的申报纳税义务。目前，特许权使用费的申报程序主要由《关于特许权使用费申报纳税手续有关问题的公告》（海关总署公告2019年第58号）规定。该公告明确货物申报进口时尚未支付应税特许权使用费的，企业应在每次支付后的30日内向海关申报并填写《应税特许权使用费申报表》，完成纳税手续。未按上述申报程序执行的，企业将可能面临滞纳金甚至行政处罚。然而，从实操层面看，由于特许权使用费计提周期的特殊性，其支付往往与货物进口相分离，存在货物放行超过三年，特许权使用费尚未支付的情况，考虑到《关税法》及新《征管办法》对于货物放行三年内进行税额确认的规定，对于上述情况特许权使用费的税额确认如何处理，目前并未有清晰的法规指引，期待海关出台后续规定。
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“违反规定”的认定标准
《关税法》及新《征管办法》中规定，对于海关发现少征/漏征税款的情况，应当自缴纳税款之日起/货物放行之日起三年内，向纳税人、扣缴义务人补征税款；然而如果是因纳税人、扣缴义务人违反规定造成的少征/漏征税款，除了三年内追征税款之外，还应当按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。
我们注意到，《征求意见稿》曾对“违反规定”有明确定义，即“已按照《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》（以下简称‘《处罚条例》’）实施行政处罚的行为”，但是新《征管办法》中并未保留关于“违反规定”的定义。长期以来，海关执法实践中存在“违反规定”如何界定的争议，我们理解，最终的立法并未认同“违反规定”的行为等同于《处罚条例》中规定的违反海关监管规定行为，仍在追征税款前提——纳税人、扣缴义务人“违反规定”的认定上留下了自由裁量的空间。
“违反规定”从字义解释，即为违反海关正面监管规定，包括法律、行政法规、规章、公告和其他规范性文件做出的规定。但是违法并不一定可罚，有些行为虽然违反正面监管规定，但是不构成《处罚条例》规定的应予行政处罚的行为；或者因为情节轻微、危害后果小或者其他原因不予行政处罚，这些行为应被认定“违反规定”，在这些情况下，纳税人、扣缴义务人可被认定违反规定，追征三年税款、加处滞纳金。
结
语
新《征管办法》是海关总署配套《关税法》实施率先修订执行的行政规章，从关税征管的程序角度对《关税法》进行了全面落实。在本篇，我们对新《征管办法》修订的重大意义及涉及的主要修订内容、企业重点关注做了简单的介绍。接下来，我们将会持续关注新《征管办法》的实施及相关配套规定的更新和完善，并予以合理建议。
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