安永《IFRS风向标》介绍国际财务报告准则（IFRS）最新进展，包括国际会计准则理事会（以下简称“IASB”或“理事会”）准则制定项目状态更新、IASB讨论重点、拟议中的准则或修订的潜在影响等，助您掌握IFRS的未来风向。
本期主题：具有权益特征的金融工具项目征求意见稿反馈意见
项目背景
2023年11月29日，IASB发布了《具有权益特征的金融工具征求意见稿——对《国际会计准则第32号——金融工具：列报》、《国际财务报告准则第7号——金融工具：披露》和《国际会计准则第1号——财务报表列报》的拟议修订》（以下简称“征求意见稿”）。
2024年7月和2024年10月的理事会会议上，IASB对征求意见稿的反馈意见进行了讨论。
征求意见稿反馈意见
总体来看，反馈者认为征求意见稿的修订将有利于提高财务报表的透明度和可比性。
1 披露相关问题
IASB在征求意见稿中建议修订《国际财务报告准则第7号——金融工具：披露》（IFRS 7），以进一步披露具有权益特征的金融工具的复杂性。IASB 建议要求企业披露以下信息：
(1)
因金融负债和权益工具而对企业清算时产生的偿付要求的性质和优先权；
(2)
同时具有金融负债和权益特征的金融工具的条款和条件；
(3)
金融负债随着时间的流逝而生效或不再有效的条款和条件；
(4)
普通股的潜在稀释；
(5)
包含回购企业自身权益工具义务的工具。
部分反馈者认为这些披露将使他们能够更好地了解具有权益特征金融工具的会计分类并提升金融工具特征的透明度，从而便于分析和估值。其中信贷分析师更支持清偿顺序的披露，而权益分析师更支持与潜在稀释普通股相关的披露。
也有部分反馈者（尤其是财务报表编制者、准则制定机构以及会计专业组织）对拟议披露要求提出了很大的担忧，主要是因为：
(1)
上述披露要求将产生很高的成本，尤其对于需要在短时间内完成财务报告的财务报表编制者；
(2)
部分披露要求比较复杂，在实务应用中对编制者带来很大挑战，建议提供更多应用指南；
(3)
部分要求披露的信息没有给财务报表使用者的投资决策提供有用的信息，反而可能会掩盖有关企业发行的金融工具的更多相关信息。
基于以上担忧，反馈者建议IASB平衡财务报表使用者对这部分信息的需求以及财务报表编制者的成本。
2 列示相关问题
IASB在征求意见稿中建议修订《国际会计准则第1号——财务报表列报》（IAS 1），要求企业在财务状况表、综合收益表和权益变动表中分开列报归属于母公司普通股股东和其他所有者的金额。
反馈意见
(1)
大部分意见反馈者支持将归属于母公司普通股股东和其他所有者的金额分开列报，认为将帮助投资者更好地了解企业股权结构以及增强财务报表信息的有用性；
(2)
许多反馈者提出了对于缺少归属于母公司普通股股东和其他所有者的金额的计算方法的担忧。反馈者希望IASB就如何计算该部分金额提供额外的应用指南，或者要求企业披露用于列报的方法和假设，以确保财务报表的可比性和可理解性；
(3)
为了进一步提高财务报表信息的有用性，部分反馈者建议IASB要求按照不同类型的权益工具（例如永续债和签出看涨期权）进一步分解财务报表中的其他所有者的权益，以帮助投资者了解企业股权结构的复杂性和企业业务收益的分配方式。部分反馈者更倾向于将该部分信息在附注中披露，这样将使财务报表本身相对更简单；
(4)
一些反馈者认为母公司普通股股东和其他所有者之间的划分在实务中不够清楚，要求增加普通股股东和其他所有者的定义，提供应用指南或者说明性示例等。
3 分类相关问题
相关法律法规的影响
IASB在征求意见稿中澄清在将金融工具（或者其组成部分）分类为金融负债、金融资产或者权益工具时，只考虑在法律上可强制执行且除相关法律法规所规定的权利和义务之外的合同权利和义务。如果一项权利或义务由相关法律法规产生，并且无论其是否包含在合同安排中都将产生，则企业在进行金融工具（或者其组成部分）分类时不应当考虑该项权利或义务。
反馈者就上述澄清提出以下担忧：
(1)
不同地区法律框架的差异将导致在实务中对于类似金融工具的分类处理的不一致，这将降低不同地区间财务报表的可比性；
(2)
“只考虑除相关法律法规所规定的权利和义务之外的合同权利和义务”的要求偏概念化，难以简单理解；
(3)
金融工具通常都有法律上隐含的条款，而以原则导向的方法通常需要考虑其实质。
为了避免在实务中大家对于这部分修订理解的多样性，反馈者建议IASB提供教育性材料，其中包括具体的示例，并说明在哪些情况下，适用建议的基于合同权利和义务的分类与基于法律或法规的分类不一致。
“固定换固定”条件
IASB在征求意见稿中作出澄清，对于可以分类为权益工具的衍生工具，交换对价的金额必须以企业的记账本位币计价且固定或者仅因为维持性调整或者时间流逝调整变动。
有反馈者认为交换对价的金额必须以企业的记账本位币计价会导致外币配股权证符合权益工具的分类条件，而外币可转换债券不符合权益工具的分类条件，这将不能为财务报表使用者提供有关风险、现金流量或者潜在稀释的有用信息。也有反馈者认为该修订将提高企业间财务报表的可比性。
回购企业自身权益工具的义务
IASB在征求意见稿中对回购企业自身权益工具的合同义务的初始确认和后续计量作出澄清。如果企业尚未获得与所有权相关的权利和回报，金融负债的初始金额将从少数股东权益和已发行股本以外的权益组成部分中扣除。当企业以赎回金额的现值确认金融负债时，不考虑合同对手方行使回售权的可能性和预计时间。金融负债重新计量的任何利得或损失，确认为损益。
部分利益相关方在对少数股东权益签出看跌期权的情形下提出反馈意见，他们的担忧主要来源于对以下方面的双重计量：
财务状况表——同时确认少数股东权益和签出看跌期权对应的金融负债，尤其是当看跌期权是按照公允价值行权时；
利润表——对母公司收益确认两方面的经济影响，确认金融负债后续计量的公允价值变动以及将当年收益归属于少数股东。
或有结算条款
IASB在征求意见稿中建议，或有结算条款产生的金融负债（或复合金融工具的负债成分）的初始计量和后续计量，不考虑或有事项发生或不发生的概率和预计时间。另外，征求意见稿中还明确了即使复合金融工具的权益成分的初始账面价值为零，发行方自主决定的付款也应当在权益中确认。
反馈者对上述建议发表了不同的看法。部分反馈者支持上述建议，认为其保持了金融负债计量方法的一致性和谨慎性。另外一部分反馈者认为该方法将导致在触发事件发生概率极低时也产生很大金额的金融负债，从而使得对某些辖区内特定类型受监管的金融工具的分类产生重大变化，这将导致该辖区的企业将不会发行该类金融工具。
股东自主决定权
IASB在征求意见稿中澄清，在判断企业是否拥有无条件避免交付现金或其他金融资产（或以其他导致其成为金融负债的方式结算该金融工具）的权利时，需要判断股东决策是否被视为企业决策。征求意见稿还提供了企业在做出这一判断时需要考虑的因素。
反馈者建议IASB提供更明确的应用指南以消除在判断股东决策是否被视为企业决策时的不确定性和主观性，同时也建议IASB提供股东决策可以被视为企业决策的案例。
金融负债和权益工具之间的重分类
征求意见稿增加了一项禁止在初始确认后对金融工具进行重分类的一般要求，除非合同安排的实质因合同安排之外的情况改变而发生变化。
部分反馈者反对当合同条款随着时间的流逝而生效或不再有效时，禁止将金融负债重分类为权益工具，认为禁止在初始确认后对金融工具进行重分类将使得在报告日以及金融工具的剩余使用寿命内无法向报表使用者提供相关信息。然而另外一部分反馈者支持该项修订，认为该方法能够在财务报表编制者的成本和财务报表使用者的收益间取得很好的平衡。
潜在影响
征求意见稿中对于IAS 32的修订，部分修订和目前的实务做法一致，预计对实务影响不大。也有一些修订是对目前准则没有明确规定而实务中会计处理存在多样性的地方进行了规范，预计将对部分企业的会计处理产生影响。对IFRS 7和IAS 1的修订将进一步改善具有权益特征金融工具在财务报表中的信息披露。
IASB将在后续的会议中对上述修订进行讨论和决议，并预计在2026年发布最终修订。
文章来源：安永官方微信公众号
