正视特别纳税调整，也许会有“惊喜”
2021年03月26日 中国税务报 版次 08 作者 舒昕 余淑敏 谢佳琦
特别纳税调整，是税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税务调整。面对税务机关的特别纳税调整时，一些企业负责人往往有抵触情绪，甚至拒不配合调查。其实，税务机关开展特别纳税调整的过程，也是发现企业生产、经营和研发等活动深层次问题的过程。如果企业正视特别纳税调整，很可能会有意外收获。
特别纳税调整是相较于一般纳税调整而言的，是税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税收调整，包括针对纳税人转让定价、预约定价、成本分摊、受控外国企业及其他避税情形而进行的税收调整。通俗地讲，一般纳税调整是针对企业日常经营活动，而特别纳税调整则是针对企业存在关联交易、违背独立交易原则的“特别情况”。
从笔者的实务经验看，跨国公司对特别纳税调整并不陌生。特别纳税调整中，企业可能需要补缴金额不菲的税款，相关负责人往往“谈调整色变”。不过，位于浙江省衢州市的M公司，却从税务机关的特别纳税调整中尝到了“甜头”，对特别纳税调整的态度，也从最初的抵触变为正视。这是怎么回事呢？M公司是一家专业研发热熔压敏胶的中外合资企业，2014年正式投产后，销售收入逐年稳步增长，从2014年的4500万元跃升至2019年的6000万元。但是，与之形成鲜明对比的是，企业的毛利率和销售利润率却一直处于较低水平，甚至出现了亏损，这引起了税务机关的注意。M公司由中国香港H公司和衢州F公司共同出资设立，其中F公司股权占比65%，H公司股权占比35%。根据《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号），一方直接或者间接持有另一方的股份总和达到25%以上，双方即构成关联关系。也就是说，F公司、H公司均为M公司的关联方。同时，税务人员从M公司的出口退税系统查到，其有产品销售至香港H公司。在与M公司有关负责人沟通中了解到，其生产的90%的产品均销售给中国香港关联方H公司，再由H公司销售给海外客户。税务人员随后查看了M公司申报明细，发现其并未申报《年度关联业务往来汇总表》。由此判断：M公司存在隐瞒关联交易事实、逃避缴纳税款的嫌疑。此后，衢州市税务部门成立了反避税调查小组，对M公司开展了反避税调查。在案头审计过程中，调查组分析了企业历年财务状况表、关联购销总体情况表和关联购销利润率情况表等资料，发现M公司境外关联交易的利润率总体上低于境内外非关联交易利润率，存在转移利润的嫌疑。M公司与H公司的关联交易转让定价的合理性成为调查组的审核重点。在调查组获取M公司和H公司的产品销售定价原则、销售合同以及相关产品非关联交易的销售价格过程中，M公司起初并不配合，一再拖延。调查组便通过情报交换系统向香港税务局发送了专项情报请求，香港税务局回函提供了H公司股东变动情况、公司章程和周年申报表，以及不同年度部分销售给境外客户的形式发票以及收汇凭证等。调查人员将取得的形式发票上的内容与M公司的出口报关单进行了逐一的核对，根据出口的日期、出口国家和口岸以及产品数量，逐一筛选出359笔销售业务的价格，并以此为依据对H公司的再销售价格进行分析。结果发现，H公司的再销售价格大约为两公司关联交易价格的117.74%，二者存在差异较大。确定了M公司与H公司的关联交易价格并不合理后，税务人员开始约谈两家公司的有关负责人。经过多轮沟通交流，M公司承认其存在隐瞒关联交易事实的行为。但是，M公司有关负责人认为，H公司作为其国际市场的代理，承担了巨大的风险和高昂的费用，获得更高的利润是合理的，不存在关联利益输送的问题。但是，税务机关在多方取证后，发现M公司十分注重产品的研究与开发，研发投入逐年增长，且研发费用的占比达到管理费用的一半以上。从功能定位上来看，M公司集研发、采购、生产于一体。进一步分析出口合同明细表，M公司虽然与H公司签订了海外销售合同，但出口销售单显示货物是由M公司直接发货给目的地，H公司仅起到中间商的作用。同时，H公司在香港的注册资本仅为10万港币，其13名员工中在香港的仅有2人，主要负责与银行的对接，其余销售人员在比利时、巴基斯坦、南非、南美等地负责售后维护等工作。由此判断，H公司只承担有限的销售功能，M公司承担了大部分的风险，双方所获得的利润与承担的功能风险明显不成正比。经过近十轮艰难的谈判，面对大量事实，M公司最终认可了税务机关的调整，补缴企业所得税120多万元。税务人员在调查M公司关联交易案件过程中发现，企业投产时间相对较短，在销售过程中过度依赖出口，而忽视了日益增长的国内市场。为此，税务人员在与企业沟通案情的同时，悉心引导企业转变固有观念，立足于自身发展，从自身产品的产能充足、性价比高、技术含量高、定制化服务等优势出发，努力拓展国内市场，逐渐调整销售重心。M公司听取了这些建议，将销售模式由完全依托出口调整为出口与内销相结合，现已开拓了山东、上海等国内市场，逐渐摆脱了过度依赖国外市场的困境，成功实现出口与内销“两条腿”走路。随着转让定价调查过程的深入，税务人员通过对该行业发展状况的分析，深入了解市场和企业的实际情况。在数次约谈过程中，还与企业负责人就企业未来发展方向进行深入探讨，建议M公司加大科研投入，进一步提升产品核心竞争力。M公司根据企业的实际情况以及对该行业的市场分析，逐步采纳了税务人员的建议，企业研发费用占销售收入比例，从最初的4.31%提高到8.81%，并在此期间申请认定成为国家高新技术企业。目前，M公司已经拥有8项专利技术，3条生产线，月产量近1000吨。M公司也从原本过度依赖出口的“小危”企业转型为走上发展快车道的高新技术企业。据M公司有关负责人介绍，尽管2020年面临新冠肺炎疫情冲击，但企业的总体销售利润仍实现逆势增长，年销售额由6000万元跃升至过亿元。
作者：李雨柔、孙士杰整理
国家税务总局浙江省税务局国际税收管理处处长、首批税务领军人才 黄碧波：衢州的这个案例很有借鉴意义。本案的调查人员聚焦跨境高风险大额交易、跨国集团内关联交易，开展反避税调查，维护国家跨境税收利益的同时，还结合企业发展的实际情况，提出了挖掘境内市场、加大研发力度这样具有建设性的建议，帮助企业摆脱了过度依赖外销的困境。在反避税案件调查过程中，调查人员通常需要深入了解企业的生产经营状况、所在行业的发展状况等，如果能在对企业情况有着详细、具体了解的基础上，为其发展提出合理的建议，其实也是从源头上为其提供了税收确定性服务。对纳税人而言，有增量的服务更有温度。
宁波大华电器有限公司财务负责人 邹雅平：这个特别纳税调整的案例给我们提了一个醒——关联交易中的涉税问题不容忽视。从拟上市公司和上市公司接受问询的情况来看，境外实体功能定位、关联交易是否存在转让定价风险等涉税问题，逐渐成为证交所关注的重点。作为一家有上市计划的企业，我们格外关注税务处理的合规性和税务机关的建议。在今后发生关联交易时，仍将充分考虑转让定价规则是否符合独立交易原则，及时完善关联申报和同期资料管理，积极履行依法纳税的义务。宁波嘉利光电科技有限公司法定代表人 傅柏年：与M公司一样，我们是一家中外合资企业，产品销售主要依赖出口，外销比例在85%以上，经常与关联公司发生货物、劳务关联交易。由于外贸依存度过高，在新冠肺炎疫情期间我们的销售受到较为严重的影响，给企业生产发展带来一定风险。受此案例的启发，我们已经决定调整销售布局，在积极开拓国外市场的同时，根据国内市场需要研发适销对路的新产品，提高国内市场占有率，实现“墙内开花里外香”。北京立信永安咨询有限公司税务合伙人 赵卫刚：目前，不少离岸贸易公司在经济实质和功能、风险、利润承担方面存在严重不足，建议相关企业及时审视自身关联交易的合规性，以免受到反避税调查，引发税务风险。值得关注的是，目前税务机关跨境税收征管能力正在不断提升。基于此，离岸贸易公司尤其应系统梳理自身是否存在税务风险，并根据税务机关的建议，积极采取相应的整改措施，确保企业健康发展。转载自大企业税收评论
