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养老服务业是涉及亿万群众福祉的民生事业。截至2023年末，全国共有各类养老机构和设施40.4万个，养老床位合计823万张。为支持我国养老服务业的发展，国家出台了一系列税费优惠政策，涉及增值税、企业所得税、房产税、城镇土地使用税、契税等多个税（费）种。
养老机构，是指按规定设立的为老年人提供集中居住和照料服务的机构。民政部、全国老龄办发布的《2023年度国家老龄事业发展公报》显示，截至2023年末，全国共有各类养老机构和设施40.4万个，养老床位合计823万张。养老服务业是涉及亿万群众福祉的民生事业。为支持我国养老服务业的发展，国家出台了一系列税费优惠政策，涉及增值税、企业所得税、房产税、城镇土地使用税、契税等多个税（费）种。增值税优惠
符合条件的养老机构，可以享受养老服务收入免征增值税、增值税留抵退税等优惠。
根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号附件3）规定，自2016年5月1日起，养老机构提供的养老服务免征增值税。根据《财政部 税务总局 发展改革委 民政部 商务部 卫生健康委关于养老、托育、家政等社区家庭服务业税费优惠政策的公告》（财政部 税务总局 发展改革委 民政部 商务部 卫生健康委公告2019年第76号，以下简称76号公告）等政策规定，2019年6月1日—2025年12月31日，为社区提供养老服务的机构，提供社区养老服务取得的收入，免征增值税。需要注意的是，财税〔2016〕36号文件优惠的享受主体，是依照《养老机构设立许可办法》、老年人权益保障法设立并依法办理登记的各类养老机构；76号公告优惠的享受主体，仅针对为社区提供养老服务的机构。其中，为社区提供养老服务的机构，是指在社区依托固定场所设施，采取全托、日托、上门等方式，为社区居民提供养老服务的企业、事业单位和社会组织。社区养老服务是指为老年人提供的生活照料、康复护理、助餐助行、紧急救援、精神慰藉等服务。笔者提醒，财税〔2016〕36号文件明确，用于免征增值税项目的进项税额，不得从销项税额中抵扣。符合条件的养老机构，对其提供的养老服务如按规定适用免税优惠，则相应的进项税额不得抵扣。对无法划分不得抵扣的进项税额，应按照规定公式计算不得抵扣的进项税额，并作转出处理。实务中，养老机构在筹建过程中，购置不动产时，取得税率为9%的增值税专用发票；购买养老服务所需设施、物品等货物时，取得税率为13%的增值税专用发票。该养老机构若为增值税一般纳税人，提供的养老服务适用6%的增值税税率，具有“低征高扣”的特点。如果在前期筹建时取得了大量增值税进项税额抵扣凭证，养老机构仅适用增值税免税优惠，可能无法消化所取得的进项税额。此时，养老机构可以根据自身经营情况选择放弃免税，按规定抵扣进项税额；放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。此外，养老服务属于居民日常服务，2022年实施的大规模增值税留抵退税，按月全额退还增值税增量留抵税额、一次性退还存量留抵税额的政策范围，扩大至“居民服务、修理和其他服务业”等行业。根据《财政部 税务总局关于扩大全额退还增值税留抵税额政策行业范围的公告》（财政部 税务总局公告2022年第21号）规定，符合条件的养老机构，自2022年7月纳税申报期起，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额；还可以申请一次性退还存量留抵税额。关于存量留抵税额，纳税人在获得一次性存量留抵退税前，用当期期末留抵税额与2019年3月31日期末留抵税额相比较，按照“孰小原则”确定存量留抵税额，即如果前者大于或等于后者，存量留抵税额为2019年3月31日期末留抵税额；如果前者小于后者，则存量留抵税额为当期期末留抵税额。纳税人获得一次性存量留抵退税后，存量留抵税额为零。关于增量留抵税额，纳税人获得一次性存量留抵退税前，增量留抵税额为当期期末留抵税额与2019年3月31日相比新增加的留抵税额。纳税人获得一次性存量留抵退税后，增量留抵税额为当期期末留抵税额。举例来说，假设符合条件的A老年社会福利院，2024年6月期末留抵税额为120万元，其2019年3月期末留抵税额为80万元。在2024年7月纳税申报期，A老年社会福利院在申请增量留抵退税时，如果此前未获得一次性存量留抵退税，那么A老年社会福利院的存量留抵税额是80万元，增量留抵税额为120－80=40（万元）；如果此前已获得一次性存量留抵退税，那么A老年社会福利院的增量留抵税额为120万元。笔者提醒，存量留抵税额和增量留抵税额的退税比例均为100%，养老机构在申请退税时，还须考虑进项构成比例的计算。养老机构在申报期内应先完成当期增值税纳税申报，而后在当月申报期结束前，通过电子税务局或办税服务厅提交《退（抵）税申请表》申请留抵退税。在当月办理增值税纳税申报之后，养老机构应对影响退税当期的留抵税额进行账务处理，所获得的留抵退税额于次月申报期办理申报时，在《增值税及附加税费申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）第22栏“上期留抵税额退税”填报。企业所得税优惠
满足小型微利企业条件的养老机构，可以享受企业所得税减免优惠；符合条件的养老机构取得的收入，可以享受减计收入等优惠。
根据《财政部 税务总局关于进一步实施小微企业所得税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2022年第13号）、《财政部 税务总局关于小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第6号）、《财政部 税务总局关于进一步支持小微企业和个体工商户发展有关税费政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第12号，以下简称12号公告）规定，同时满足年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元的养老机构，可以在2023年1月1日—2027年12月31日，减按25%计算应纳税所得额，并按20%的税率缴纳企业所得税。也就是说，满足小型微利企业条件的养老机构，实际的企业所得税税负仅为5%。笔者提醒，满足小型微利企业条件的养老机构，应准确填报从业人数、资产总额、国家限制或禁止行业等基础信息，计算应纳税所得额后，电子税务局将利用相关数据，为小型微利企业智能预填优惠项目、自动计算减免税额。根据企业所得税法第二十六条规定，符合规定条件并经认定为非营利组织的养老服务机构取得的收入，为企业所得税免税收入。与此同时，养老机构还可享受专门的企业所得税优惠。76号公告对提供社区养老服务取得的收入，允许在计算应纳税所得额时，减按90%计入收入总额。应纳税所得额是计算企业所得税税额的计税依据，减计收入是企业所得税的一种税收优惠措施。例如，B养老机构拥有资产总额3600万元、员工200人，2023年提供社区养老服务取得收入2000万元。那么，B养老机构可以减按90%计入收入总额，即应税收入为2000×90%=1800（万元）。假设按规定减除免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后，计算出B养老机构当年应纳税所得额为260万元，符合小型微利企业规定条件。那么，2023年度B养老机构减按25%计算其应纳税所得额，应纳税所得额为260×25%=65（万元），应缴纳企业所得税65×20%=13（万元）。养老机构享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，即养老机构根据经营情况以及相关税收规定自行判断是否符合优惠事项规定的条件，通过填报企业所得税纳税申报表，即可便捷享受优惠政策。同时，养老机构还应按照规定，归集和留存向民政部门备案的备案书、承诺书及备案回执等相关资料备查。其他税费优惠
养老机构可以享受契税、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税等税种的免征优惠，城市维护建设税、印花税（不含证券交易印花税）、教育费附加、地方教育附加等税费的减征优惠。
为了让养老服务业更容易获得房屋和土地，76号公告对承受房屋、土地用于提供社区养老服务的，给予免征契税优惠；为社区提供养老等服务的机构自有或其通过承租、无偿使用等方式取得并用于提供社区养老服务的房产、土地，免征房产税、城镇土地使用税。《财政部 国家税务总局关于对老年服务机构有关税收政策问题的通知》（财税〔2000〕97号）对政府部门和企事业单位、社会团体以及个人等社会力量投资兴办的福利性、非营利性的老年服务机构，自2000年10月1日起暂免征收自用房产、土地的房产税、城镇土地使用税。根据耕地占用税法、《国家税务总局关于耕地占用税征收管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第30号）等规定，养老服务机构占用耕地，免征耕地占用税。根据印花税法等规定，财产所有人将财产赠与养老服务机构所书立的产权转移书据，免征印花税。同时，根据12号公告，2023年1月1日—2027年12月31日，对属于增值税小规模纳税人、小型微利企业等的养老机构，减半征收资源税（不含水资源税）、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、印花税（不含证券交易印花税）、耕地占用税和教育费附加、地方教育附加。除了享受一系列税收优惠，满足条件的养老机构，还能享受诸多费用减免——用于提供社区养老服务的房产、土地，免征不动产登记费、耕地开垦费、土地复垦费、土地闲置费；用于提供社区养老服务的建设项目，免征城市基础设施配套费；确因地质条件等原因无法修建防空地下室的，免征防空地下室易地建设费。（作者单位：国家税务总局泗洪县税务局）
根据《养老机构设立许可办法》规定，养老机构需要有名称、住所、机构章程和管理制度；有符合养老机构相关规范和技术标准，符合国家环境保护、消防安全、卫生防疫等要求的基本生活用房、设施设备和活动场地；有与开展服务相适应的管理人员、专业技术人员和服务人员；有与服务内容和规模相适应的资金；床位数在10张以上；法律、法规规定的其他条件。
在税收上，根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号附件3）、《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20号）等文件的规定，可以享受增值税等优惠的养老机构，是指依照《养老机构设立许可办法》、老年人权益保障法设立并依法办理登记的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构。
2018年12月29日，老年人权益保障法第三次修正，取消养老机构设立许可，同时明确：设立公益性养老机构，应当依法办理相应登记；设立经营性养老机构，应当在市场监督管理部门办理登记。养老机构登记后即可开展服务活动，并向县级以上人民政府的民政部门备案。
生活中，常见的养老机构有养老院、老年社会福利院、敬老院、老年人服务中心等。需要注意的是，城乡社区日间照料和互助型养老场所，比如为农村老年人提供就餐、文化娱乐等照料服务的农村幸福院等，不属于养老机构。
本文刊发于《中国税务报》2024年11月15日B2版。
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来源：中国税务报
编发：天津税务
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