王雍君：区域协调发展中消费税体系的相对优势探究
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财经
2024-09-05 16:16
北京
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王雍君（中央财经大学政府预算研究中心主任）
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内容提要：区域协调发展依赖强有力的税收协调。作为系统回应，基于生产-交换活动的间接税体系应转换为消费税体系，相应地，税收协调的重点从增值税和所得税移至消费税体系。此举可望全面改善税收政策执行方式，并为税收政策创建适宜的制度框架铺平道路，从而大大增强税收政策促进区域协调发展的效能。改革开放以来，区域发展是政府干预经济卓有成效的政策领域。政府间合作和税收政策等政策工具的综合运用，将稀缺资源引向经济优势区域，即经济发展潜能更大、相对比较优势更强的区域。假以时日，其中某些区域成为区域经济学定义的增长中心（“增长极”），以其范围足够广泛的带动效应、辐射效应和利益外溢，在某种程度上实现了与周边区域共存共荣的发展。政府还通过执行再分配功能转移支付，包括地方辖区间的横向转移支付，帮助欠发达地区跟上整体发展进程，缩小地区间差距。这是区域“协调”发展概念和实践的重要组成部分。然而，区域协调发展一直深受税收体系协调功能不足的困扰。首先是国家与地方层面的纵向协调不足，以至税收政策行政裁量的范围与程度远超合理水平，损害税制的整体统一性；其次是地方辖区之间的横向协调不足，加剧恶性税收竞争、区际税负转嫁和税收洼地现象。在这些以邻为壑的税收行为驱动下，“招商引资”陷入零和游戏乃至负和游戏。增值税和消费税等间接税采用卖方（生产）地课税规则，企业所得税采用总部所在地和行政隶属关系课税规则，使情形雪上加霜，负面后果包括扭曲收入分成体制的基础，损害中央与地方财政间的公平交换[1]，加剧区际发展失衡。协调功能不足导致“有边界的税收”与“无边界的经济”冲突，无论国际层面还是国内层面。越是缺乏有效协调，冲突风险越高，后果越严重。主要负面后果之一表现为破坏区域协调发展的本质规定性——正和游戏。欠发达地区通常沦为输家，因为没有足以比肩发达区域的政治、行政与财政力量与之竞争，却要么不得不、要么热衷于卷入竞争。在生产-交换型税基起主导作用的现行税收体系下，税收力量不对称尤其严重。发达区域拥有碾压欠发达地区的巨大力量优势，能够以低得多的实际税率吸引外地投资、生产、工作和交易流入本地。最近数十年来，资金和资源系统地从农村流向城市、从小城市流大中城市、从大中城市流向特大城市，经济体系中的赢家通吃现象和虹吸效应（siphoning effect）相当突出，招致许多难以控制的社会经济和财政后果，包括拉大地区发展差距和损害区际公平竞争，扭曲和抑制市场机制的作用。在日趋全球化和一体化的经济体系中，特别是在国内统一市场乃至共同市场中，有效税收协调旨在防止冲突和管控负面后果。税收体系注定有其辖区边界。各辖区在其合法的司法与行政权范围内，行使其税收管辖权或征管权，涉及税收体系的各个方面，从税收制度到税收政策，从税务管理到税务稽查，从纳税服务到税务处罚。为促进1+1>2的系统整体功能最大化，税收体系应通过税收协调实现某种程度上的一体化，避免区际税收差异妨碍资源流动和区际贸易。税收协调既是税收体系的核心组成部分，也是保证税收体系正常有效运转的先决条件。同等重要的是，对税收协调的考察不应局限于传统路径——税收政策执行，亦应扩展到税基结构。因为税基结构不仅影响税收政策执行，而且攸关税收政策执行依托的制度框架，后者对区域协调发展的影响更深刻更持久，更值得费心探究。如果各辖区在其边界内实施的税收行为妨碍区际公平竞争，扭曲资源区际流动，增加逃税和政府收入损失风险，或者伴随其它难以接受的负面后果，比如重复征税，那么就过分了，就需要通过税收协调加以管控。这些行为的实质是地方辖区采取以邻为壑的方式实施或执行税收政策。这种有害行为每天都在发生。更值得费心关注的是现行税收体系的税基缺陷，不仅加剧以邻为壑的税收政策执行风险，还加剧创建适宜制度框架的难度和复杂性。这些制度框架对引导区域协调发展和税收政策执行至关紧要，其涵盖三个支柱：（1）地方财政自主性的制度框架，（2）服务型政府的制度框架，（3）共同市场（common market）的制度框架。任何税收体系都建立在基础结构之上。基础结构即主体税基与辅助税基及其内部构成与相互关系。如果把税收体系看作大厦，税基就是支撑整个大厦的地基。税收体系的各个方面都与税基相连。脱离税基与税基结构，我们就无法讨论和评价税收体系，更不用说择优和改革。税基也是税收协调的关键方面，其实质重要性远高于税收政策本身，因为税收政策协调的难度和复杂性，在很大程度上取决于税基和税基结构的类型与特征。任何经济体系都有三类核心经济活动：生产活动，把价值相对较低的生产要素（投入）转换为价值相对较高的产出；交换活动，把商品与服务比评价（出价）较低者转移给较高者；消费活动，消费者购买并消费（包括使用）商品与服务。数字经济革新了组织生产、交换与消费的方式，即以高度数字化商业模式和数字资产组织核心经济活动，但没有改变生产、交换和消费作为核心经济活动的事实和实质。生产型税基以生产活动为课税对象，以生产企业为纳税义务人；交换型税基以零售前销售（周转率）或增值额为课税对象，以商贸企业为纳税义务人。生产与交换有时交织在一起，比如生产企业也要购买原材料等生产要素，这自然属于交换活动。尽管如此，生产和交换在本质上和功能非常不同，不应混为一谈。现代经济中的交换链条很长。多数产品被生产出来后，需要依次经过诸多交换环节才能抵达终端销售：由此进入最终消费，商品与服务由此获得“消费认同”，成为有效产出（effective output）。未被消费认同的产出称为无效产出（ineffective output）；前者代表稀缺资源真正被使用或利用的部分，后者则代表未被使用或者被毁掉的资源。经济活动的实质性目的是以合理成本生产与交付满足消费者需求的产出（output）。无效产出与此背道而驰。无效产出/经济总产出比率越高，经济体系的经济性、效率和有效性越差，经济政策和经济发展的质量越低。至少在原则上，生产和交换活动的产出在取得消费认同前，均应被预设为无效产出或“待定产出”，即有待消费者以货币投票表达认同不认同的产出。只有被最终消费者购买或使用，才能被视为有效产出。从待定产出转换为有效产出实属意义非凡的飞跃，总的来说困难重重并充满不确定性。正因为如此，生产型税基和交换型税基在“合并同类项”意义上，可统称为生产-交换型税基，并与消费型税基区分开来；前者以待定产出为课税对象，后者以有效产出为课税对象。现行增值税和（个人与企业）所得税界横跨两类税基，对应零售前的税基为生产-交换型税基，对终端销售的税基为消费型税基。现行税收体系的重心集中于生产-交换型税基，后文将从区域协调发展依赖有效税收协调的角度，阐明转向消费税体系的理由、重要性和紧迫性。消费税体系定义为以终端销售为税基的税收体系，涵盖：本文将间接税-直接税这种常规的二分法，转而采用“生产-交换型”和“消费型”课税这一新的二分法。新二分法可帮助我们透过现象看本质，即直接看到税收体系的价值基础（是否牢固坚实）的基本差异，提醒我们注意到现行税收体系中的无效税基（ineffective tax base）问题，比如无望进入终端销售的房地产，存在于诸多行业与企业中的过量库存。在现行税收体系下，经济体系中的无效产出/GDP比率越高，无效税基/总税基比率也越高。作为一般结论，绑定无效-待定产出的税基结构缺失可靠的价值基础，会引起或加剧各种问题与难以控制的负面后果，扭曲税收与经济的相互关系。令人不解的是，税收理论和经济理论至今未采用二分法，也未意识到它对认知和把握问题的特殊重要性。对考察区域协调发展的税收政策选择而言，新二分法尤其不可或缺，因为它让我们直接追究真正紧要的问题：税收体系的协调功能取决于什么？本文致力论证如下核心观点，强化与改善辖区间税收协调到促进区域协调发展至关紧要，为此，税收协调的重心应从现行增值税和所得税转向消费税体系。税收协调功能的差异不仅取决于直接税（对人税）和间接税（对物税）之分，在更大程度上取决于生产-交换型税基与消费型税基之别。后文的详细讨论将表明，税收体系和税收协调的重心移置于消费型税基，将大大收缩以邻为壑的税收政策空间，还可为税收政策创建适当的制度框架。这不仅有助于全面改善税收政策对区域协调发展的效能，也有助于税收政策和区域发展回归经济发展的核心诉求：生产和交换并非目的，而是满足正确目的—消费者需求—的手段。以此言之，对生产和交换及其获利（所得）课税并不适当，至少远没有那么适当，因为这意味着对正确目的本身的间接伤害[2]。本文用来分析区域协调发展中消费税体系之作用的简洁概念框架，可如图一所示。![]()
接下来的讨论分三部分。第一部分讨论生产-交换型税基抵触区域协调发展的原因，即税收政策执行和税基特征方面固有的弱点；第二部分讨论消费型税基在税收协调方面的独特优势，区域协调发展高度依赖这些优势；第三部分讨论如何将消费税体系的内在优势转化为外在的协调优势，最重要的是在B2C模式下全面实施简易登记制度，在B2B模式下强制执行报告义务。本文的讨论有助于深化最优课税理论的一个著名结论：消费课税优于生产和交换课税。就同时满足经济影响、简单性、隐私保护性和透明度方面，终端销售税方案最佳(Boskin, 1996)。与消费型税基和消费地课税规则相比，由于信息不对称程度较低，生产-交换型税基和来源（卖方）课税规则的下的税收协调需求不高、难度较低，但这一相对优势易被三个内生缺陷抵消：诱发以邻为壑，扭曲效应很大，制度框架偏差。这些缺陷抑制税收政策促进区域协调发展的潜能，削弱其效能。与任何人类事务一样，税收体系依赖信息才能运作。度量税基需要大量信息：哪类税基（增值额或别的）、税基多大、谁的税基、何处与何时的税基，以及适应什么税率的税基。税收征管还需要更多信息，如税源分布及其变化、欠税和违规惩罚。征纳双方博弈则需要主观信息：对方将如何行事？自己如何应对？在所有这些方面，政府与纳税人之间都存在信息不对称。信息不对称不仅影响政府-纳税人关系，还影响区际税收协调的难度与复杂性。假如各个辖区“各自为政”地征税不会招致不可接受的负面后果，比如重复课税、逃税和干扰区际贸易与资源流动性，那么，区际协调就没有必要或者需求很少。如果不在乎重复课税及其负面影响，工业时代早期许多国家采用的周转税就是如此，各辖区都在本辖区的生产与交换环节征税。生产-交换活动的空间集中度很高，零售活动则高度分散；生产企业和商贸企业的数量比零售商（包括个人和家庭）少得多。在这种情况下，各辖区对外地的信息需求很少，界定和度量生产-交换型税基所需信息，几乎可以从本辖区全部获得，而且比消费型税基容易得多。然而，周转税固有的重复课税进而损害专业化分工和协作，诱发经济上没有效率的纵向合并，这使其成为典型的“坏税”：对经济抉择和行为具有很强的扭曲效应，导致超额负担（excess burden）过大，而且越靠近终端销售，问题越严重。周转税被增值税取代也就不足为奇，但真正紧要的问题应被洞彻：在企业、产业和价值链的各个环节相互依存的经济体系中，为使课税的扭曲效应（distortion effect）最小化，区际税收协调不仅必需而且至关紧要。经济学视角下，税制设计的关键目标就是尽量减少整个税制带来的无谓损失(Mirrlees, 2011)。增值税非常依赖区际税收协调。采用非消费（生产与收入）型增值税和卖方（包括生产）地课税规则，虽然减少了度量税基的信息需求，但未从根本上解决税收协调的（外地进项）信息过载问题，而且扭曲效应、超额负担和无谓损失（deadweight loss）[3]很大。“进项”及其来源地的日趋多样化和复杂化，特别是与科技进步、数字资产和企业家精神等相关的无形资产大量使用，强化了信息过载问题的严重性；重多税率、税收优惠、多重（小规模等）纳税人、多重征管方式与方法，以及服务业、农业、金融业等行业固有的“进项模糊”特征，更使情形雪上加霜。可以合理断言，在增值税下解决税收协调难题的希望渺茫。信息不对称（包括辖区间）和扭曲效应共同阻断了“有效协调”的通道。无效协调根本就不是协调，因为无助于解决真正的问题，甚至适得其反。即便转换为纯粹的消费型增值税，情形也不会有实质改变[4]。结论已然确切：相对于消费型税基而言，生产-交换型税基的信息优势—信息不对称程度较低，极不可能实现为增值税的税基度量优势，更遑论税收协调优势。所得税与此类似，此处不展开讨论。生产-交换型税基根植于“发展型政府”理念：通过吸引外地投资和企业到本地安家落户，地方政府能够扩展辖区就业机会和提高本地居民收入水平，从而在发展地方经济中发挥重要作用。招商引资运动遍地开花并被肯定为地方政府重要职责，与此密切相关。然而，理想虽很丰富，现实却很骨感。生产-交换型税基给地方政府创设了极大便利和强大诱因，诱使其竞相采用以邻为壑的税收政策招商引资，给区域协调经济发展蒙上阴影。实践中有三种主要类型：如同公共财政的支出面竞争一样，税收竞争有其益处，但通常需要满足若干苛刻条件，尤其是基于收支联结的受益原则安排。税收竞争清单很长，包括实践中常见而隐秘的各种税收返还、协商式征税、任务式征税。不良（恶性）税收竞争有很多证券，比如外地企业所得税适用特别优惠，无法取得税收优惠企业相关资讯。重点在于这些措施以吸引外地资本与资金为目的，因而侵蚀外地税基。税收洼地也称税收天堂：接近免税或只征收名目税收，同时帮助实施外来资金与外来者逃税并拒绝配合外地追查，无实质营业活动，外来投资者把逃税目的当作投资决策的重要考量。主要区别在于，恶性税收竞争侵蚀外地税基，其目的很明确：将外地实质性营业活动转移至本地，以此增加本地税收和增强本地经济实力。相比之下，税收洼地旨在吸引外地资金与储蓄并助其逃税，并非因应本地财政需要，也不以转移营业活动地点为目的。税收隔离政策也称经济围堵政策，通过税收措施人为地将外地经济与本地经济隔离开来，包括阻碍外地商品、服务和投资进入本地。常见方式有：-以特殊行政规定（抵触税法）允许适用“特殊行业”的税收优惠-缺乏有效信息交流（无年检和股东公开登记及股份使用等规定）-未遵守法定或正常转移定价规则（包括私下个别商定）很难判断招商引资在多大程度上属于零和乃至负和游戏。但大量经验事实证明，基于以邻为壑税收措施的招商引资的社会成本过于高昂，因而很可能得不偿失。频繁的区际搬迁使大量企业苦不堪言，破产倒闭风险因此剧增。地方政府、机构和官员亦被严重拖累，在次要职能上长期消耗了过多时间、精力和稀缺资源，更重要的服务职能因此被抑制和弱化，导致服务型政府建设始终难以步入正轨。除了妨碍政府职能合理化外，生产基地全国遍地布局、产业结构同质化、产能过剩严重以及残酷的价格战，自然如影随形而来。市场机制被严重扭曲，在资源配置中的作用严重退化。负面影响与后果如此严重，主要根源于生产-交换型税基的高流动性。一般地讲，基于社会稳定和国家安全的考量，国家政策几乎不会系统地鼓励人口迁移，尤其是从欠发达地区向发达地区的迁移。因此，消费人口问题在各个辖区通常相对稳定，特别是常居人口。相比之下，生产企业和商贸企业有很强的区际流动性，这会严重削弱生产-交换型税基（包括增值税和所得税）的稳定性，且两者都被数字经济发展极大地强化，进而导致有害税收措施的扭曲效应和无谓损失被严重放大。运用税收政策促进区域协调发展不仅受制于其方式，而且一并受制于税收政策依托的制度框架。好的制度框架未必保证有好的政策，但不良制度框架很难产生好的政策。这是生产-交换型税基的第二类问题（除诱发以邻为壑）：与地方财政自主性、服务型政府和共同市场的制度框架相抵触。许多国家把地方财政自治写入宪法和相关法律，足见其特殊重要性。地方政府对财政自主性有普遍的渴望，尤其渴望有可预见的可控收入来源，这对促进职能合理化和履行职责至关紧要。经验反复证明，如果法律框架未赋予其合法自主性，地方政府势必在法外寻求“扭曲的自主性”：过度行政裁量，即所谓的“前门不通走后门”。“后门”向来不少，包括土地财政、乱收费（摊派与罚款）以及有害税收行为：除了前述不良税收竞争、税收洼地、税收隔离措施外，还有辖区间税负转嫁，这在生产-交换型税基下特别容易实现，而且具有很强的逆效应，因为赢家通常为发达地区，输家多半为欠发达地区。在生产-交换型税基上创建财政自主性的制度框架，无异缘木求鱼。生产-交换活动的流动性很强，非常适合留给市场机制发挥“决定性作用”，很难为地方政府真正带来中长期的“可预见的可控收入”，这正是地方财政自主性的关键方面—财政收入自主性。企业随时可能迁出迁入，纳税大户区际转移对双方辖区立即造成显著的收入波动，影响当年预算执行。生产-交换型税基的区际流性、开放性和竞争性，远高于消费型税基。流动性税基特别不适合作为地方税，因为扭曲效应很大，也因为不满足收入自主性的判定标准—可预见的可控收入。生产-交换型税基还会引起辖区间税负转嫁，尤其是发达地区对欠发达地区的税负转嫁，从而直接抵触财政自主性的正确概念。当地方公共服务的负担可以转嫁到另一个辖区的税收来资助时，地方财政的基石就瓦解了(Musgrave, 1996)。在生产-交换型税基下，地方政府对生产-交换活动招商引资越多，税收越多；税收越多，对招商引资的激励越大。由此形成的正向循环，对服务型政府建设相当不利。地方政府最合适的职能是以合理成本向当地民众与企业提供服务，并满足国家和地方层面的最低服务标准。服务型政府范式最合理，也是区域协调发展概念的题中之义。然而，生产-交换型税基诱使地方政府的注意力从“低成本服务”上移开，移向招商引资这一相对次要（甚至很不合适）职能。毕竟，从生产-交换中得到税收利益，远大于“促进和保护当地消费”的利益，尽管后者更契合服务型政府形象。市场本是商品与服务供求相互满足的地方。因此，广义的共同市场应定义为：在无人为扭曲的自由竞争所形成的最优化经济条件下，自由参与投资、生产、工作、买卖的地方。全球共同市场最为理想，但目前远未实现。欧盟等经济体之间已经实现。许多国家在其内部也已实现。中国仍在努力建设国内统一大市场，共同市场理应作为目标模式。为此，税收体系应满足共同市场制度框架的核心诉求：对经济抉择与行为的扭曲效应最小化，这是自由竞争的主要税收条件，该条件作为共同市场的基石，支撑共同市场有效运作。在消费税体系下，所有生产活动和零售前的交换活动不被课征间接税。这些活动在税收上被中性化，意味着保证整体经济中的生产、投资、就业和零售前买卖的抉择与行为，完全基于商业考量或市场导向而不被税收行为扭曲，也意味着消除了税收政策沦为地方保护主义工具的可能性，包括消除区际税负转嫁的可能性。综上所述，生产-交换型税基和来源地课税规则的组合，虽因信息不对称程度较低而拥有税收协调优势，但该优势被税收政策执行不良和制度基础薄弱抵消，两者都引起难以控制的负面后果，以至得不偿失。在这种情况下，税收政策与区域协调发展产生对立冲突，多年来一直如此。转向消费税收体系才能从根本上解决问题。如前所述，现行增值税和所得税都基于对生产-交换活动及其获利课税。理论上，现行非消费型增值税转向消费型增值税，可以实现税负集中于消费端，因为价值链上游（生产）与中游（交换）的税负，最终由下游消费者承担。然而“税负归宿”是一回事，“对经济活动课税”是另一回事。即便税负最终全部由消费者承担，也不意味着增值税（与所得税）未对生产-交换活动实施课税，更不意味着没有扭曲效应和无谓损失，尽管较低信息门槛带来税收协调优势。无论基于分析还是税收政策实践目的，划清生产-交换型税基与消费型税基的界限都很重要，包括区分来源（商品与服务卖方）地课税规则和市场地课税规则。四类组合依次组合为：（1）生产-交换型税基↔来源地课税，（2）生产-交换型税基↔市场地课税，（3）消费型税基↔来源地课税，（4）消费型税基↔市场地课税。接下来的讨论限于第四个组合：从区域协调发展的角度看，消费税体系拥有的两类独特优势，首先是税收政策执行方式，其次税收政策依托的制度框架。在消费税体系下，辖区间税收竞争依然存在，但已与招商引资脱钩。脱钩意味着把吸引外生产-交换活动与企业迁移至本地，不会增加本地税收，也就没必要大费周章。这样一来，地方政府与机构即可把宝贵的时间、精力、工作重点，转向更有价值的地方—全力改善包括营商环境在内的公共服务。生产、投资、就业和买卖的区际配置，留给市场机制发挥决定性作用。地方政府要想增加税收，就得改弦易辙：促进和保护当地消费与消费者。公共服务（与设施）越好，越有利于消费保护和促进，税收“奖赏”越多。税收奖赏越多，越有利于激励地方辖区进一步改善服务与设施品质。这是服务型政府、政府职能合理化、激活市场机制和培育共同市场的底层逻辑，最终为区域协调发展带来巨大“红利”。重要的是，地方辖区把外地消费与消费者吸引过来，并不等于吸引外地实质经营（生产与交换）活动，也不会对其产生值得重视的负面影响。这些活动的区位配置得以回归市场导向。此外，外地消费者（包括游客）终归要回归其常住地辖区，流向外地的消费不足以显著影响外地经济和财政利益；况且，本地也会外地消费流入，或许足以与流出保持平衡。结论是：消费税体系全面压缩了地方辖区以邻为壑税收政策的空间，还在在很大程度上消除了如此作为的动机。区域协调发展是十分复杂棘手的社会经济系统工程，在把税收政策作为关键工具加以运用时，许多方面是相互关联的，因而理应通盘考虑，避免对立冲突导致零和游戏甚至负和游戏，导致1+1<2的整体功能失调。根据系统论的基本原理，系统的整体功能取决于最薄弱的一环（木桶原理）。与生产-交换型税基相比，消费税体系可望大大“薄弱一环”的风险，无论就政策执行还是就制度框架而言。以下三类制度框架与税收政策执行方式的内在联系最为紧密。合理的地方财政体制一方面配合中央财政服务于国家目标，另一方面运作以解决地方公共问题。双重功能都高度依赖财政自主性。地方问题与国家问题紧密相连，但在受益范围和变动不居等方面很不相同。对于地方财政随时的合理资金需求，中央财政不可能有求必应。撇开狭隘利益不说，无论从哪个角度看、无论基于何种合理目的，地方财政对中央财政的依附性和依赖性有害无益。在适宜的制度框架下，中央-地方财政以及地方财政之间可以共存共荣，而且理所当然。地方财政自主性的关键方面是收入自主性，满足三项核心诉求：由于流动性、开放性和竞争性，生产-交换型税基不满足所有条件。相比之下，消费型税基好得多，足以作为适当制度框架改进税收政策执行方式。关键在于地域联系：合理的直接税与间接税，皆以地域为基础。如同与领土没有真正联系的课税违背国际公法，在一国内部，与地域没有真正联系的课税违反基本税收原理（受益原则）和国际贸易的国际共识：目的地课税。税收的法律基础在于一国的地域主权。地域主权在国家内部集中体现为消费地管辖权。与生产和交换活动相比，消费活动的地域联系更紧密、更具实质性、更稳定和更持久，税收联结度也更高。这并不意味着消费型税基没有流动性。消费型税基典型地属于大型流动性税基。无论最终商品与服务还是消费者，区际流动性都很强。但这并非重点，重点在于：消费型税基很适合设计为具有自主性的地方财政安排，使地方政府能够与中央政府公平分享大型流动性税基，从而一举解决主体税种、收入自主性和税收协调难题，而地方附加税无疑堪称最佳候选者。[5]此外，消费税体系对欠发达地区相对有利，有助于控制不断扩大的地区间差距。[6]发挥市场在资源配置中的决定性作用、更好地发挥政府作用之诉求，都指向服务型政府范式，比发展型政府范式更契合，地方层面尤其如此。成功的关键，在于清晰认知和有力把握服务型政府范式的三个要件：生产-交换型税基不满足这些条件，消费税体系可以满足。部分原因在于，后者更契合价值创造地课税原则。该原则同样适合所得税，而且“在创造价值地对利润课税是一项国际公认原则”[7]。焦点是公平竞争的制度条件，涉及税收体系的各个方面，而以税基扭曲效应最小化为根本。给定等额征税和相同税率，扭曲效应取决于税基弹性—受课税影响的程度，包括价格弹性、收入弹性和要素替代弹性，分别反映课税影响相对价格、收入水平和生产要素组合。在空间（区域经济）意义上，扭曲效应还取决于资源流动性、经济体系的开放性和竞争性。扭曲效应涉及各类市场，包括商品市场、资本市场、劳动（就业）市场和储蓄市场。税收效率（中性）原则的焦点就是降低扭曲效应。只要依据受益征税，效率才能得到保证。可以合理推论，与生产-交换型税基相比，消费税体系更契合受益原则。直接税亦应建立在支出或消费的基础上，而非以收入为基础(Atkinson & Stiglitz, 2015)。课税影响各类市场的经济抉择与行为，也影响区位抉择与行为，从而产生扭曲效应和超额负担，但其范围和程度因税基不同迥异。总的来说，与生产-交换型税基相比，消费税体系的扭曲效应和超额负担小得多。最优课税理论对此有大量分析，结论明确，此处无须展开。一些研究指出，用税基广泛的消费税制取代现代的公司和个人所得税制，能使GDP在长期内年均增长达到10％，保守的估计也许是5％(Boskin, 1996)。税收政策执行和制度框架方面的相对优势，本质上属于消费税体系的“内在优势”，因为它们根植于消费型税基本身固有特征。如果没有良好的税收协调机制，这些优势就不能转换为（外在的）协调优势，这类优势对区域协调发展至关紧要。如果不从根本上解决税收协调问题，消费税体系的内在优势将不能助益区域协调发展。解决协调难题的关键在于开发新的税收征管机制，用以降低消费税体系的区际协调成本，并使消费地课税规则易于实施。数字经济和科技快速发展，强化了开发此类机制的重要性和紧迫性。部分原因在于，本地消费中的很大一部分甚至主要部分来自外地卖家，无论传统商品与服务，还是日趋多样化的数字化商品与服务（如电子图书和博彩）。如果本地销售全部源自本地生产或供应，则包括消费地课税规则在内的消费税体系，就不存在与外地辖区进行税收协调问题。协调需求源于外地（包括境外）卖方对本地的终端销售—零售，要求本地消费者申报纳税并不可行也不现实。消费者数目庞大，没有人有主动申报的动机，即便强制要求也难免大量逃税，而且遵从成本和征管成本高昂。唯一可行且最为适当的办法，就是由境外卖家与本地税务机构合作，承担代扣代缴本地零售纳税义务并转给本地税务机构，同时承担准确可靠地报告消费者所在地信息。这就是简易登记制度，其底层逻辑通过降低信息不对称，保证以较低的信息成本实现消费税体系的内在优势，包括市场（消费地）课税规则，该规则早已被确认为国际规则，广泛应用于国际贸易。外地卖家也可以通过本地金融机构，将代扣代缴的税款“中转”给本地税务机构。但这种机制人为增加了复杂性，包括账户开设与维护，不建议采用。外地卖方也可一并报告所在地税务机构。这样的简易登记制度基于“铁三角”运作：外地卖方-本地税务-外地税务，以利低成本交叉稽核。但焦点始终是确定消费者所在地辖区，通常应以常住地作为判定标准。这里涉及诸多细节，但并无大碍，问题也不难解决。需要重点关注的还有“终端销售”与“商业销售”的清晰区分，无论针对个人、家庭、企业还是政府机构的终端销售。根据“终端销售=零售=总的销售-商业销售”，本地和外地卖家只要确认和准确报告“商业销售”和“总的销售”，即可得出终端销售，信息负荷较轻，非常利于税收协调。至于本地消费者以节税（与价格便宜）为目的的外地购买，如果外地并未课税或税率低于本地，则需缴纳外购补偿税，简易登记制度同样适用。外地卖家针对本地企业与机构的终端销售，沿用现有代扣代缴机制即可，无须引入简易登记制度，但焦点始终应是履行报告义务：向地税务机构定期报告终端销售信息，包括消费者所在地、商品与服务类型、商品与服务接收方、接收时间与详细地点等；重点是承担报告“商业销售”信息，不能确定为商业销售的销售，均被视为终端销售（零售），承担代理（消费者）纳税义务。至于外地卖家通过远程在线交易模式实施的本地零售，包括低价值进口商品，无论在B2B下还是B2C下，均应悉心研究应对之策。现行增值税不对其征税，导致税收流失严重，还导致与本地供应商之间的不平等竞争。诉诸VAT简易登记与征收机制对境外卖方在线销售应用于B2C供方，可作为确保有效征税的最佳解决方案(OECD, 2022)。消费税体系下的税收协调，不能止于国家内部，而应与国际税收层面实现一体化协调，包括进口和出口关税在内。税收协调应是全方位的，最高目标应是税收体系的一体化实施。征管机制不能取代内部控制和定期风险评估。无论多么有效，错报、漏报、迟报和逃税风险总归难免。税务机构和外地卖家均应实施有效的内控措施，确保这些风险最小化。完善信息系统和加强各方税务合作，同样至关紧要。现有和新的征管机制也适用现行增值税和所得税的协调，但难度和复杂性依然令人望而生畏。增值税协调要求识别“进项”要素，所得税协调要求识别“所得/利润”要素，无论本地外地。这里的信息负荷高得惊人，尤其在数字经济背景下。当政策目的要求进行各式各样区别对待时，包括多重税率和减免优惠，有效的税收协调变得难上加难，甚至无从实现。这样一来，增值税和所得税原本不多的内在优势（包括税基广阔），即被抵消殆尽。只有转换为消费税体系，才能从根本上解决问题，包括将税收政策塑造为区域协调发展的核心工具，并显著增强其有效性。税收政策是一把双刃剑，既可促进，也可妨碍区域协调发展。这主要取决于税收体系的基础税基类型与特征，以及税收征管机制降低税收协调的信息负荷的可能性。生产-交换型税基虽因信息门槛较低而享有协调优势，但因被内在劣势抵消而显得微不足道。消费税体系恰好相反，内在优势强大但信息门槛较高，以至协调难度较高。但这个缺陷可以通过开发适当的征管机制弥补，焦点是简易登记制度。为实现行消费者“征税环节后移”的政策诉求，[8]或者更一般地讲，为实现间接税全面转换为消费税体系的中长期税改目标，简易登记制度是唯一可行且理想的保证机制。该机制支撑的消费税体系无可匹敌，无论就其内在优势还是外在的协调优势。增值税在消费税体系中已无适当位置。作为大工业时代早期的先进税种，此后沦为理应被淘汰的落后税种。增值税的两个主要优势—中性和税基宽广都是理论优势，在实践中很难实现，包括过高的征管成本与遵从成本削弱其收入潜能。所得税仍有生存能力，但应采取低税策略，并作为消费型体系的辅助税种发挥作用。整个税收体系的重心应放在消费型税基方面，无论基于区域协调发展还是其他目的。税收基础理论亦需与时俱进，重点应是把税基研究透彻，因为它是整个税收体系的基石和核心。在这里，理性和真理都要求我们始终坚持正确标准—无论何时何地都正确无误的标准，运用这些标准做出判断和选择。最重要的是在起点上即确保标准的正确性。起点就是税基，标准是内在优势与税收协调优势兼得，消费税体系因此胜出。基于消费税体系的税收政策制定和执行，可望对区域协调发展做出更广泛、更充分和更重要的贡献。[*]本文系国社科重大项目“新时代财政政策效能提升的测度理论、方法与中国实践研究”（项目编号：22&ZD089）的阶段性研究成果。[1]现行税收分成体制基于“哪里来返往哪里”的属地辖区规则，体现中央-地方财政间的交换关系，但并非公平交换。因为在产地（卖方地）课税规则下，收入来源地的增值税和消费税被转嫁给消费地辖区负担，不反映对中央税收的真实贡献。[2]现有税收原理和传统税收理论都缺乏终极目的认知，因而缺失灵魂主线指引。基于税收与经济相互联系、相互作用与相互影响的辩证关系，税收体系的终极目的应被确立为保护经济体系的价值创造与分享，焦点是消费价值。为此，生产-交换活动不应课税，生产-交换获利（所得）应低税，课税重心应移向消费端。[3]无谓损失通常指超额负担，即课税引起的社会经济福利净损失；但最好也把超过合理水平的税收成本纳入其中，包括征管成本和纳税人的遵从成本。[4]欧盟多年颇费周章实现了一体化的增值税协调。中国在各个方面都没有可比性，包括环境条件比如逃税问题。[5]现行收入分成体制并非地方税，但可通过三个阶段转换为地方主体税种—地方附加税。第一阶段调整分成基数使其合理化，大致可以社会商品零售总额作为分成其数；第二阶段中央规定全国统一的地方附加税率，按此税率征收附加税并转给地方；第三阶段通过税法赋权地方（省级辖区）在规定清单内自主选择1-3个附加税率，地方按此税率获得附加税直接归入地方财政，不再“绕道”中央代征代转。[6]由于各种原因，包括辖区人口的相对稳定性，区际消费差距通常小于生产-交换差距。区际经济力量失衡体现在各个方面，消费力量失衡程度相对较低，无论按人均还是按总额衡量。[7]参见如欧盟委员会，委员会2015年6月17日致欧洲议会和理事会的函：欧盟范围内公平高效的公司税制度：5个主要行动领域pp.10-11 COM(2015)302终稿，IBFD欧盟法律汇编。[8]中国政府网. 《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》[EB/OL].（2021-03-013）[2024-06-26]. https://www.gov.cn/xinwen/2021-03/13/content_5592681.htm![]()
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