“本文主要介绍什么是虚开增值税以及虚开的常见情形，作为虚开增值税发票法律风险分析的基础知识。
后续文章我们将针对常见的虚开情形从刑事责任和行政责任入手，分析虚开存在的法律风险以及相应的法律后果。敬请期待”
1.1 什么是虚开增值税发票？
1.2 三流一致
1.3 典型虚开情形
虚开增值税发票包含虚开增值税普通发票和虚开增值税专用发票。根据《发票管理办法》第二十一条 开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，开具纸质发票应当加盖发票专用章。（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；虚开发票在行政法主要是指：罚通过虚开发票行为扰乱税收管理秩序的行为。按照上述法条规定虚开不仅指字面上的开票方虚开发票，受票方收到虚开增值税发票也属于虚开的处罚对象。第一个层次应先确认发票所反映的业务是否实际发生业务，如非实际发生业务开票则必然是虚开。第二个层次在确认发票反映的业务是实际发生业务的情况下，需要保证开票双方主体和开票内容完全符合实际业务，无论是主体错误还是开票内容错误（品种、数量、金额）均会被认定为虚开。总之就是要做到开票与实际业务完全符合，在实务中税局一般是通过所谓三流一致（三流即发票流、现金流、业务流）来认定是否存在虚开的问题。
三流主是指发票流、业务流、现金流。业务流和现金流可以佐证实际业务的发生，而发票流则应当与实际业务完全一致，因此三流一致可以简明高效的鉴别是否属于虚开行为。实务中税局主要用三流一致来确认是否属于虚开，同样对于企业来说三流一致也是高效预判自己是否存在虚开的法律风险。证明实际业务的发生一般可以通过业务流、现金流，适当辅以合同进行确认。证明业务流一般可以通过发货单、运输单等单据证明。由于发货单、运输单和合同容易造假，而银行一般不可能配合企业作假，所以现金流可以较好证明业务的发生，也是税局关注重点。有些虚开的企业试图通过互相转账制造现金流，然而按照实质重于形式的原则，存在资金异常流动的情况（常见如资金回流）依旧会被税局认定为虚开。公司员工或外包服务人员为公司开展业务而必须支出的差旅费如交通费、住宿费、餐费，一般由员工直接付款消费，然后由销售方（或服务提供方）开具以公司为抬头的增值税发票，回公司后员工再向公司报销相关费用。这种情形下虽然发票流与现金流、业务流并不一致，一般不会被认定为虚开。因为电子商务的普及，很多时候销售商销售货物之后，通知生产商（厂家）直接发货给客户。这种情况下，销售商和客户之间的发票流、现金流与货物流并不一致，但一般按照下图进行交易也不存在被认定虚开增值税发票风险： 按照国税局发文，下列两种情形不属于虚开增值税发票：![]()
如果说三流不一致是企业自查的工具，那么通过适当的列示一些典型或常见的情形有助于大家对虚开增值税发票的理解，以便企业更好判断自己是否属于虚开以及潜在法律风险。典型的虚开又可以按照有无发生实际业务进行区分。下图是笔者按照自己的理解对典型虚开情形的大致分类图：行为描述：本文的买票主要是指第三方没有与本企业有实际交易，而向本企业开出增值税发票。买普票或专票都是属于虚开的情形。实务中有时候企业找自己的供应商开票，供应商要多收几个点的费用。如果供应商是针对双方实际交易的货物开票，只是开票价格高一点，那是双方的价格谈判问题不属于买票。另多嘴一句：按照税法规定供应商是有开票义务的，客户不付税点供应商就不开票，供应商有被行政处罚风险。目的动机：买普票的目的一般用于充抵成本，从而减少企业所得税或者个人所得税的应纳税所得额。买专票除了减少应税所得额外，还可以作为增值税进项抵扣，从而减少自己实际应交的增值税额。行为描述：根据《增值税暂行条例》规定：购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算的进项税额，准予从销项税额中抵扣。按照上述规定收购农产品的企业可以自行开具农产品收购发票抵扣进项，因此也就存在企业自行虚开农产品收购票行为。目的动机：虚开农产品收购票可以作为进项抵扣，也可以充抵成本。行为描述：有些企业因为存在现金交易或者有些终端消费者没有要求开票，就将本来应申报增值税不开票收入部分拿出来开票给需要买票的企业。部分企业是空壳公司没有任何业务卖票，这种公司经常开一堆票，然后不申报纳税直接跑路。行为描述：企业虚开销售发票（发票不给客户）入账虚增销售收入，等过一段时间再红冲回来，通过这种手段调整期间会计利润或者达到某符合某些招投标规定的财务指标等。也有让供应商给自己虚开采购设备的发票来增加自己的资产价值，以便提高企业的评估价值。收到相关发票只入账增加设备价值，但是不进行抵扣，过一段时间再红冲等等。目的动机：不以进项抵扣为目的，通过虚开增值税发票增加销售收入或虚增资产价值来制造虚假繁荣，从而提高公司的股价。行为描述：对开常见的就是两家公司虚假发货互相转账，互相开票，因为增值税进项是可以抵扣销项的所以一般不交或者交少量增值税。环开则是对开的升级版，不过原理是一样的，通过构造货物和资金流的循环达成增加财务上的销售收入从而制造虚假繁荣。目的动机：一般对开环开常用于财务造假中的虚增销售收入，制造虚假繁荣。当然也有部分不法企业通过环开增加税局追查难度，从而在某一环节实现类似买卖票型的虚开，以虚增进项或虚假抵扣。行为描述：实际售货人（或提供服务人）在实际开展业务后，因没有开票资质由某第三方（常见是一般纳税人）以第三方的名义向实际购买人（或接受服务人）开票。目的动机：自然人可以申请税局代开发开票，让第三方代开属于虚开。不过因为自然人申请税局代开最多也只能开到3%的专票，因此如购买人要求提供13%的专票，自然人就只能去找第三方代开。笔者建议这种情形可以适当低价让利，还是由自然人申请税局代开3%的专票。行为描述：母公司与客户签订销售合同，母公司收钱并开票给客户，由子公司发货或提供服务。目的动机：实务中因为部分财务人员没有母子均为独立法人的意识，觉得母公司和子公司都是一家导致的错误。建议按照母公司销售并开票给子公司，子公司销售并开票给客户（可以参考1.2.2中（2）、厂家直接发货的情形）。目的动机：通过品名不一致降低增值税税率，牟取增值税优惠或者规避消费税。目的动机：部分消费税是以数量计征，减少发票中商品数量可以减少消费税。目的动机：减少应缴纳的增值税税额。如二手房屋交易，为了降低应纳增值税税额，签订阴阳合同来减少应缴纳的增值税税额。
作者：黄海滨
广州执业律师、注册会计师
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多年法律、税务、财务审计工作经验。擅长中小企业和个体户债权债务纠纷、公司日常业务合同纠纷和公司财务、税务等顾问服务。
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